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按：本文发表于《中国税务报》2017年3月28日第07版，原标题《非正常企业拍卖遇到现实问题》，感谢作者授权转载。
一家增值税一般纳税人企业欠债走逃，另一家企业通过法院拍卖渠道获得走逃企业的资产，因被拍卖方为非正常状态，无法开具增值税专用发票，买受方因而无法抵扣进项税款，甚至无法办理过户。这个难题该如何破解？
笔者最近注意到一个情况：随着市场竞争加剧，企业异常走逃的情况日益增多，由此引发债务纠纷需要司法拍卖的情况跟着增加。值得关注的是，通过司法拍卖取得非正常企业资产的企业，遇到了无法取得进项发票进而无法抵扣进项税款的问题。
案例：
被拍卖企业无法开具增值税专用发票
杭州A物资回收有限公司就遇到了这种糟心事。
2015年，杭州B家具有限公司经营情况恶化，其法定代表人走逃。这家企业为增值税一般纳税人，浙江省杭州市余杭区国税局按照有关规定将该企业认定为非正常户。由于杭州B家具有限公司存在大量债务纠纷，法院提前扣押了该企业的机器设备和部分存货，计划通过司法拍卖进行处置。
同年，杭州A物资回收有限公司通过法院拍卖渠道拍得相关机器设备共计74.68万元及相关存货共计146.78万元。整理拍得的机器设备及存货后，A物资回收有限公司自2016年开始陆续对外销售相关物品。然而，由于被拍卖企业杭州B家具有限公司为非正常状态，买受企业杭州A物资回收有限公司一直无法取得相关拍卖货物的增值税专用发票用于抵扣进项税款，对其经营产生了不利影响。
现实：
税务机关不能满足拍卖买受方的开票需求
这种情况并非个案。
从拍卖非正常企业的实际情况来看，在买受方为增值税一般纳税人的情况下，企业购入拍卖标的物往往用于生产、经营，需要取得增值税专用发票用于抵扣进项税款。但一般情况下，被拍卖企业已处于非正常状态，无法开具增值税专用发票。如果税务机关自行恢复被拍卖企业的状态使其可以开票，可能在企业申报、违章处罚和欠缴税款处理等方面都存在一定的执法风险。现实是，税务机关无法处理这一情况，因而与法院和买受方之间产生矛盾。
针对这个问题，笔者梳理了现行的相关规定。《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）规定：（1）人民法院的强制执行活动属司法活动，不具有经营性质，不属于应税行为，税务部门不能向人民法院的强制执行活动征税。（2）无论拍卖、变卖财产的行为是纳税人的自主行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。（3）税收具有优先权。《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。（4）鉴于人民法院实际控制纳税人因强制执行活动而被拍卖、变卖财产的收入，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，人民法院应当协助税务机关依法优先从该收入中征收税款。
根据上述规定，人民法院不是纳税义务人，获得拍卖、变卖财产收入的主体是纳税义务人，应当依法纳税。税务机关对此项税款的征收享有优先权，人民法院应当协助征收。但是笔者目前尚未检索到有关“协助征收”的具体规定。实践中，这些规定还存在诸多执行问题。比如，人民法院应当主动帮助税务机关扣划税款还是应税务机关的要求扣划税款？发票如何开具？该笔收入在企业走逃的情况下如何申报？
实践：
法院协助税务机关从拍卖款中划扣税款
笔者检索法院公开的案例，发现《海南省高级人民法院执行裁定书》（〔2015〕琼执复字第8、9号），即“三亚承阳实业有限公司诉三亚实业开发公司借款纠纷执行案”，依照有关法规处理了相关问题。
在该案中，海南省乐东县地税局核定三亚实业开发公司应缴纳因法院拍卖其名下土地使用权所产生的税款共计559.56万元，并要求执行法院协助从拍卖款中予以优先扣划。海南省高级人民法院认为，三亚实业开发公司作为法定纳税人，承担的是法定的纳税义务，优先于民事约定，且不能被民事约定所转移，故本次竞拍产生的应由转让方即三亚实业开发公司缴纳的税款，仍然应当由其承担。因此，执行法院应协助从拍卖款中优先扣划因拍卖三亚实业开发公司名下土地使用权所产生的“三亚实业开发公司依法应缴纳的各项税款”。
关于法院协助从拍卖款中划扣税款的问题，笔者认为，如果税务机关向法院发出协助执行的函件，法院在实践中通常会依循先例，有较大可能帮助税务机关扣划税款。但是，税务机关与法院之间的有关协作机制与协作程序尚需规范，否则会给基层税务机关带来执法风险。
另外值得关注的是，根据杭州市余杭区法院的信息反映，目前司法拍卖存在大量不动产拍卖行为。随着营改增试点全面扩围，涉及不动产的进项也纳入了增值税抵扣链条，且涉及金额更大。除了相关税款抵扣以外，不动产司法拍卖还涉及不动产过户，该环节涉及增值税税款缴纳。由于被拍卖方为非正常状态，无法缴纳税款，导致无法办理不动产过户。
针对上述情况，笔者建议税务机关单独设立司法拍卖虚拟登记企业，根据法院相关判决书或裁定书，由司法拍卖虚拟企业作为扣缴增值税税款的主体，根据实际增值税税率扣缴增值税税款，同时将相关买受人及拍卖方的信息在缴款书中作备注。拍卖买受人可以根据该缴款书和附列的相关拍卖记录材料，申报进项抵扣，办理不动产过户，以及进行成本列支，从而解决拍卖买受人的增值税抵扣、过户及所得税成本列支问题。事后如果被拍卖企业由非正常企业转为正常企业，则可根据有关扣缴信息要求企业对拍卖行为进行补充申报，确保企业实际申报准确无误。
（作者单位：杭州市余杭区国税局） |
