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《税收征收管理法》第八十八条和《税务行政复议规则》第三十三条确立了税务行政复议“纳税前置”的规则，实践中稽查局在对纳税人作出税务处理决定时要求纳税人在15日内缴清税款和滞纳金或者提供纳税担保才能够申请复议。而15日时间比较短，再加上很多时候补缴税款较大，很多纳税人并不能够在15日内缴清税款或者滞纳金，于是很多纳税人选择纳税担保，希望通过纳税担保后提起行政复议进行救济。但是纳税担保涉及的诸多问题也经常导致纳税人与税务机关产生不同的争议，以至于很多税务案件一直停留在纳税担保阶段，并不能够进入到对税务处理的实体审查中，本文通过对典型案例的分析，总结纳税担保申请中应当注意的问题，希望能够帮助读者避免在申请纳税担保中陷入误区，从而能够进入对税务处理的行政复议程序。
风险提示1：如果税务局不处理纳税担保，要及时提起不作为行政诉讼
案例1：2016年11月7日，鸡西市地方税务局稽查局对鸡西百货公司作出税务处理决定，认定鸡西百货公司偷税。鸡西百货公司通过提供纳税担保申请行政复议。2016年12月28日，鸡西百货公司在提供纳税担保时，鸡西地方税务局稽查局认为鸡西百货公司提供的抵押财产价值远大于应补缴的税款和处罚金额，无法处理，要求鸡西百货公司更换抵押物。鸡西百货公司一直到2018年1月4日向法院起诉鸡西地方税务局不准予其提供纳税担保，一审法院认为此时起诉已经距离2016年12月28日超过六个月，超过了起诉期限，裁定不予立案，二审法院维持了一审法院的裁定。
案例2：2010年5月17日，河南省荥阳市地方税务局对陈战胜作出税务处理决定，要求陈战胜对2008年转让股权缴纳个人所得税及印花税，陈战胜向税务机关提供纳税担保时，税务机关拒绝接收和审查相关资料，陈战胜无奈，在河南省荥阳市地方税务局门口及办公场所内张贴申请书的方式提交纳税担保申请。并随后向法院起诉税务机关不作为，法院经审理后判令税务机关对陈战胜的纳税担保申请进行审查并作出行政行为。
上述案例1纳税人败诉的关键是在法定起诉期限内未能能起诉税务机关，案例2中，纳税人不仅在法定期限内起诉，还准备了全面的证据，最终法院判令税务机关对其纳税担保予以及时处理。
风险提示2：要在稽查局规定的期限内提供纳税担保
案例：2016年4月20日，遵义市地方税务局稽查一局（遵义稽查局）向遵义万豪公司送达税务处理决定，并在税务处理决定书中载明“若同我局在纳税上存在争议，应自收到本决定书之日起六十日内依照本决定缴清税款及滞纳金，或者提供相应的纳税担保，然后可依法向遵义市地方税务局申请行政复议”，2016年5月18日，遵义万豪公司向遵义稽查局提交纳税担保申请资料，后经过补充资料，遵义稽查局于2016年7月12日对遵义万豪公司的纳税担保予以确认。遵义万豪公司于2016年7月19日向遵义市政府提起行政复议，遵义市政府以遵义万豪公司申请复议超过收到税务处理决定之日60日为由不予受理，遵义万豪公司不服，向法院起诉，进入二审程序后，二审法院认为遵义万豪公司第一次提起纳税担保时未超过60日的期限，且纳税担保被遵义稽查局确认后又在确认之日起60日内提起行政复议，因此判令遵义市人民政府受理遵义万豪公司的行政复议申请。
本案税务处理决定要求纳税人在收到处理决定之日起60日缴清税款及滞纳金或者提供相应的纳税担保，而现在实践中，稽查局多是要求纳税人收到处理决定之日起15日缴清税款及滞纳金或者提供相应的担保，因此，纳税人需要在15日及时提交纳税担保申请资料，以免被税务机关认为没有在规定的期限内提供纳税担保，即使确认了纳税担保也不符合行政复议受理条件。
风险提示3：抵押财产要产权清晰、明确
2015年8月27日，合肥市国家税务局稽查局（合肥稽查局）对合肥同跃置业有限公司（同跃公司）作出税务处理决定。同跃公司申请纳税担保时，以自己所有的房产和地下车库产权作担保，同时提交了《商品房预售许可证》、《建设工程规划许可证》以证明以上财产为其所有。合肥稽查局经审查认为，《商品房预售许可证》复印件上注明的有效期限分别为：自2007年8月15日至2009年8月15日；自2008年3月25日至2010年3月25日。在2016年1月21日时间点上，同跃公司提供的《商品房预售许可证》属于无效证件，不确认同跃置业公司的纳税担保，后经过复议和诉讼，复议机关和法院均认可合肥稽查局的决定。
《纳税担保试行办法》第17条规定所有权、使用权不明或者有争议的财产不得抵押。本案中同跃公司申请抵押担保的资产由于有效期不在提供纳税抵押担保的期限内，被税务机关认为产权不明、使用权存在争议，所以不予确认纳税担保。因此，纳税人如果以相关财产抵押担保，一定要使用产权明晰的财产。
风险提示4：选择纳税保证人要谨慎
案例：2013年4月，海南省地方税务局第一稽查局（海南稽查局）对海南国托公司作出处理决定，要求国托公司补缴税款及滞纳金。海南国托公司海南省地方税务局第一稽查局申请纳税担保，以海南美源公司为保证人，且海南美源公司依法向海南稽查局提交《担保函》，海南稽查局认为海南美源公司不仅自身存在欠税行为，该公司及其法定代表人王德也因税收违法行为正在被税务机关立案处理并因涉嫌偷税犯罪被司法机关立案侦查，因此海南美源公司不符合纳税保证人的要求。
《纳税担保试行办法》第9条已经明确了规定了纳税保证人的禁止情形，因此如果纳税人通过选择纳税保证的方式提供纳税担保，一定要选择符合《纳税担保试行办法》的纳税保证人。
以上是我们根据相关公开判例总结的申请纳税担保应当注意的风险，以上的风险并不能涵盖所有的风险，在实践中，我们在申请纳税担保时总是会遇到各种各样的阻碍，纳税人应当及时寻求法律救济，以免造成更大的损失。 |
