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编者按 上市公司作为公众公司，为了换取好看的财务报表，往往采用虚增业绩、虚增利润等方式，甚至不惜多交税款。被监管机关查处后，将会受到监管机关的处罚，甚至面临刑事犯罪。因企业有各种各样的目的，本文对虚增利润的背景和原因暂且不谈。如果企业被监管机关查处，被要求调整财务报表，对于企业虚增利润多交的税款，该如何处理?企业该如何启动退税程序?税务机关是否应当退还?笔者将结合一则案例与读者分享。
一、案例简介
近期，中国证监会河北证监局对某上市公司下达行政处罚决定书，认定：其子公司虚增2016年利润总额2,881.16万元，虚增2017年利润总额11,831万元，虚增2018年上半年利润总额2,771.79万元。并分别对该上市公司及相关董监高进行行政处罚。
后该上市公司发布公告，对前期会计差错进行更正。将减少2016年净利润2,881.16万元，减少2017年净利润11,708.33万元。
前次会计差错更正后，公司子公司向所在注册地税务部门申请了2016年至2019年企业所得税更正申报，申请退回以前年度误缴企业所得税。并于2021年6月收到2017年及2018年对应的退税款，合计15,240,015.46元。
近年来，上市公司虚增利润的情况屡见不鲜，为何虚增利润还能获得退税款，让很多人费解。对于多缴的税款，企业是否有权申请退税?如何申请退税?税务机关是否应当退税?下面将逐一进行分析。
二、上市公司财务造假虚增利润，多缴税款是否应当退还?
《企业所得税法》第五条规定了企业的应纳税所得额，第二十二条和《企业所得税法实施条例》第七十六条规定了应纳税额的计算。《企业所得税法》第六章规定了特别纳税调整，其中第四十八条规定了税务机关做出纳税调整后，需要补征税款的，企业应当补征税款。但并未对企业因某种行为导致多缴税款的，企业是否可以申请退还多缴的税款进行明确的规定。
根据《企业所得税法》第四十九条的规定，企业所得税的征收管理没有规定的，依照《税收征收管理法》的规定执行。
《税收征收管理法》第五十一条：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还;涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”前述规定明确了纳税人超过应纳税额缴纳的税款退还的两种情形：税务机关发现纳税人多缴税款，纳税人发现多缴税款。前述两种情形仅要求纳税人客观上多缴税款，均未对多缴税款的原因、行为、主观方面进行明确规定，即对于纳税人多缴税款的原因、行为、主观方面均未作具体要求。
《企业所得税汇算清缴管理办法》规定了企业所得税汇算清缴制度，通过汇算清缴确定该纳税年度应补或者应退税额。预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。参照前述规定，如果企业多缴税款，税务机关应当退税或允许企业抵缴税款。
此外，实质课税原则和税收公平原则是税法的基本原则。企业被税务机关作出纳税调整，需要补征税款的，应当补缴税款，还需要按照国务院规定加收利息，该规定是实质课税原则和税收公平原则的体现。相对而言，企业因虚增利润、会计差错而多缴税款，也应当允许企业申请退税，税务机关也应当退还多缴的税款。如果税务机关不予退还，则有违实质课税原则和税收公平原则。税务机关对征收税款的原则是应收尽收，不能少收税款，但同样也不能多收税款。
综上，企业在客观上多缴税款，符合税收征收管理法第五十一条规定的，企业即可以申请退税，税务机关也应当依法退还税款。
三、申请退还多缴税款需要符合的条件和程序
(一)申请退还多缴税款应当满足四个条件
根据《税收征收管理法》第五十一条的规定和《税收征收管理法实施细则》第七十八条的规定：“税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续;纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续”，则企业申请退税需要满足以下条件：
首先，企业在客观上超过应纳税额多缴纳了税款。
其次，税务机关发现或者企业发现多缴纳了税款。实践中，通常是企业发现。
再次，企业发现后，要在一定时间内向税务机关提出申请。
最后，要经过税务机关查实确认。
(二)申请退还多缴税款可以按照如下程序提交申请
根据前述分析，企业多缴税款的，有权向税务机关申请退还多缴的税款，税务机关查实后应当退还。则企业发现多缴税款时，可以参照提交下列文件，申请退税：
(1)《退(抵)税申请表》，非自然人需加盖公章;
(2)营业执照、税务登记证;
(3)原完税(缴款)凭证原件及复印件;
(4)多缴税费证明资料原件、复印件;
(5)原缴款账户。如果由于特殊情况不能退至原缴款账户的，在申请退税时应书面说明理由，应提交相关证明资料，并指定接受退税的其他账户及接受退税单位(人)。
此外，如果企业存在其他应缴税款，而不想申请退还多缴税款的，根据《税收征收管理法实施细则》第七十九条的规定：“当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款;抵扣后有余额的，退还纳税人”，企业可以申请将应退税款与应缴税款进行抵扣，抵扣后的差额，再缴税或者申请退税。
《税收征收管理法》第五十一条和《税收征收管理法实施细则》第七十八条明确规定，税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续。纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续。
如果税务机关未在前述期限内作出退还与否的决定并办理退还手续，属于程序违法，纳税人可以依法提起行政复议或者行政诉讼，要求税务机关限期履行职责。如果税务机关在前述期限内作出决定不予退还，企业不服的，也可以依法提起行政复议或者行政诉讼，通过司法途径要求税务机关退税。
四、上市公司虚增利润的税务风险
(一)申请退还多缴税款不被支持的风险
根据《税收征收管理法》第五十一条的规定，对于纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现多缴税款的，税务机关应当退税，实践中，纳税人、税务机关和司法机关无争议。但对于纳税人自结算缴纳税款之日起超过三年发现多缴税款、向税务机关提出申请的，税务机关是否应当退税，实践中各方存在争议。
在范某荣与某税务局税务行政处理纠纷一案中，二审法院认为，法律规定了退还多缴纳税款的两种情形，一种情形是税务机关发现的，应当立即退还;另一种情形是纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还。上诉人范某荣结算缴纳601299.58元税款(其中包括科技教育治安基金18877.12元)的最后时间为2004年2月12日，如范某荣认为其多缴纳税款，应从2004年2月12日起三年内向税务局提出退还税款申请。但范某荣在2013年5月22日才向税务局提出退还税款的申请，其提出申请的时间已超过三年的期限，不符合申请退还税款的法定条件。税务局认定范某荣申请退税超过法定期限的事实清楚，其作出罗地税函(2013)13号《罗定市地方税务局关于范桌荣申请退还多交税款问题的复函》，不予办理退税，依法有据。范某荣认为即使其提出退税的申请超过了三年，税务局也应返还多征收的税款的意见，没有法律依据，本院不予采纳。
在刘某与某税务局行政诉讼一案中，二审法院认为，《税收征收管理法》第四条规定“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人”，第五十一条规定“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还;”。根据前述规定，依法负有应纳税义务的纳税人多缴税款后，应适用第五十一条之规定，对多缴纳的税款予以退还。在税收征缴过程中，当事人交纳了相关款项，但经查明实际上不负有纳税义务的，以缴纳税款名义实际缴纳的款项，该种情形不属于第五十一条规定的“超过应纳税额缴纳”问题，对该款项的退还，亦不宜适用前述第五十一条的规定。
类似上述案例中对第五十一条的不同理解，司法实践中十分常见。对于第五十一条的解释，我们认为，纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以要求税务机关退还多缴，同时可以要求税务机关加算银行利息。言外之意是，纳税人自结算缴纳税款之日起超过三年发现的，可以要求税务机关退还多缴税款，但不得要求税务机关加算银行利息。而且基于税收公平的原则，在税收征缴过程中，无论当事人是否负有纳税义务，只要当事人多缴纳了税款，自发现之日起，都可以向税务机关提出退税申请，税务机关审核后应当退还。
(二)虚增利润涉嫌虚开发票的风险
为了虚增利润，上市公司往往会采用虚增业绩的方式，虚增的业绩往往需要开具发票来支撑，企业也会因此而虚开发票。即使在对开、环开、虚增交易环节等情况下，上市公司已经就虚增部分缴纳了税款，不存在偷逃增值税税款的主观目的，客观上也没有造成国家增值税税款的损失，但其虚开发票的行为扰乱了发票管理秩序，仍有可能被认为构成行政法上的虚开发票，面临行政处罚。
此外，在实务中，虚开发票的具体操作方式多种多样，有部分企业甚至可能碰触到虚开增值税专用发票罪的法律红线，面临虚开增值税专用发票罪的刑事风险(最高刑期为无期徒刑)。而在税务层面，虚开的增值税专用发票不得作为增值税合法有效的扣除凭证用于抵扣进项税额，也不能用于企业所得税税前扣除，因此上市公司可能需要对以前年度的税款进行调整。
综上，上市公司虚增利润财务造假往往会面临监管处罚，企业应当实事求是创造利润，依法纳税。就税务处理而言，根据企业所得税法及税收征收管理法的相关规定，企业出于其他目的虚增利润而实质未产生所得的，多缴纳的税款可以申请退税。但需要注意的是，税收征管法对于退税的期限、退税款等均有相应的规定，企业要在规定的期限内申请退税，否则将存在不予退税的风险。 |
