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近日裁判文书网上公布的一份行政判决书引起笔者的注意，该判决书中不仅描述案情吸引人，涉及的退税问题也很重要，非常有必要进行分析探讨，以避免再出现此类尴尬境况，更好地保护征纳双方的利益。
案情：某女士背着前夫卖房引发纠纷
近日，刘某某女士收到B市某区人民法院送达的行政判决书，心里一块石头落了地。
根据判决书信息：2011年，刘某某欲将B市一处房屋出售给沈某，并于2011年9月15日向B市某区税务局缴纳了营业税、城市维护建设税和教育费附加，合计46750元。但在该房屋交易的过程中，刘某某的前夫刘某突然出现，指出刘某某侵害了自己的合法权益，并向某区人民法院提起诉讼。2012年3月20日，法院经过审理，判决涉案房屋的所有权归属于刘某，刘某某要协助将涉案房屋的所有权证登记于刘某名下。刘某某不服，提起上诉。2012年11月9日，二审法院驳回上诉，维持原判。这导致刘某某与沈某之间的涉案房屋交易无效。
在处理完与刘某之间的纠纷后，刘某某于2016年12月13日向税务机关提出退税申请。但税务机关认为，刘某某申请退税的时间距离其结算缴纳税款的时间已经有五年多，超出了税收征管法第五十一条有关三年退税申请期限的规定，即纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款，据此作出了不予退税的决定。刘某某不服，向B市税务局提起行政复议。经审查，B市税务局维持了原税务处理决定。
2017年8月24日，刘某某就某区税务局作出的不予退税审批及B市税务局作出的有关复议决定向某区人民法院提起诉讼。法院经过审理，从行政合理性的角度出发，认为税务机关对案件的处理适用法律错误，撤销了某区税务局和B市税务局的原具体行政行为，同时判令某区税务局对刘某某的退税申请重新处理。
谚语：“法律不保护权利上的睡眠者”
西方谚语有云：“法律不保护权利上的睡眠者。”税收法律关系消灭的重要原因之一即为时效，因时效已过，当事人法律权利义务关系消灭。其对确定法律关系时间因素、保护交易安全和维护社会秩序起着重要作用。纳税人申请退税的权利作为返还请求权，设定一定的权利行使期限是必然的选择。
同时，与三年能退税期限相呼应的是税收征管法第五十二条关于三年追征期的规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年……”退税期限和追征期相呼应体现了征纳双方平等的原则。
为更好地保障纳税人申请退税的权利，2015年公布的税收征管法修订草案（征求意见稿）第八十五条已将纳税人申请退税请求权期限修改为五年。该条款规定：纳税人超过应纳税额缴纳的税款，自结算缴纳税款之日起五年内可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还。
症结：问题在于退税期限起算时间
对申请退税设定一定的期限没有问题，笔者认为，造成刘某某案中行政合理性原则与税收征收管理法第五十一条适用相矛盾的症结，在于退税期限的起算问题。
行政合理性原则是行政法的一项重要基本原则，与行政合法性原则相并列，是对行政合法性原则的补充，违反合法性原则将导致行政违法，违反合理性原则将导致行政不当。所以行政合理性原则也称行政适当性原则，指的是行政法律关系当事人的行为，特别是行政机关的行为，既要合法又要合情、合理、恰当和适度。本案中，刘某某的房屋交易已无效，为此无效交易承担税收显然不合情理。导致有关问题的一个关键是退税期限起算问题。
无论是税收征管法第五十一条还是该法修订草案（征求意见稿）第八十五条，退税期限的起算都是“自结算缴纳税款之日起”。但“结算缴纳税款之日”并不等于“纳税人可以行使退税权之日”，因为“结算税款之日”可能需要申请退税的税款并没有产生。
例如，根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条规定，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。如果纳税人在2019年时发现其2014年度的企业所得税存在未扣除的税前扣除项目，根据上述规定进行追补扣除，扣除后才产生多缴纳的税款，而此时要申请退还这笔多缴纳的税款，又超出了税收征管法第五十一条规定的有关三年的退税期限。
此外，现行税法规定的税款征收的基础为民事法律行为的成立，未考虑法律行为生效的问题。若法律行为未生效、被撤销或被认定为无效，则当事人因行为成立而缴纳的税款将失去实际的基础，此时就会产生税款返还问题。若法律行为未生效、被撤销或被认定为无效发生在结算缴纳税款三年后，就会出现与上述刘某某案相同的情况。因为在法律行为未生效、被撤销或被认定为无效之前，根据税法规定是需要缴纳税款的，此时纳税人行使申请退税权更是无从谈起；而在法律行为未生效、被撤销或被认定为无效之后，纳税人方可行使退税权之时却面临三年退税期限的规定，这将会使退税权的行使陷入“两难”的境地。
退税期限设定的主要目的在于督促纳税人及时行使权利，因此“自权利可以行使之日”起算才符合设定退税期限的目的。就退税而言，多缴税款的产生之日也即“权利可以行使之日”，为避免出现刘某某案中那样的税收征管法第五十一条适用与行政合理性原则相矛盾的情况，笔者建议将退税的期限从纳税人“可以行使权利之日起”计算，而不是“自结算缴纳税款之日起”计算。若如此，本案中，刘某某可行使退税权利的时间，就应从二审法院判定涉案房屋所有权归属其前夫的时间起算了。
要点提示：
《税收征管法》规定了退还纳税人多缴税款的两种方式：
纳税人自己申请的，应当在结算缴纳税款之日起三年内申请；
税务机关自己发现的，立刻退还，没有期限的限制。
而实践中，鲜有税务机关会自己发现且立即退还纳税人的，因此，退还多缴纳税款的权利绝大多数还是掌握在纳税人的手里，因此，纳税人一旦发现多缴纳税款，应当及时行使申请退税的权利。 |
