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笔者在日常税收管理中发现，不少房地产开发企业在申报城镇土地使用税时随意性较大，特别是通过电子税务局进行自主登记申报后，个别企业的财务人员因为对税收法规不熟悉，或对其中的业务逻辑关系不清楚，造成申报不规范，更有甚者以为只有办理了土地使用证以后才申报缴纳城镇土地使用税。这些误区都给企业带来了税务风险。
问题一：明细表时间信息不符合逻辑
一些房地产开发企业办理税源登记的日期，早于其土地取得时间，或与土地取得时间为同一天。这种填报记录与常理并不相符，容易给企业带来税款计算错误的风险。
◎案例◎
2020年2月1日，甲公司与其所在地政府相关部门签订了国有土地使用权出让合同，合同约定交付土地的时间为2020年2月1日。2020年4月1日，该公司财务人员填报了《城镇土地使用税房产税税源明细表》，表内土地取得时间填写为2020年4月1日。
◎分析及建议◎
《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》(财税〔2006〕186号)第二条对有偿取得土地使用权的城镇土地使用税纳税义务发生时间作了规定：以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起，缴纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。
根据上述规定，甲公司城镇土地使用税的纳税义务发生时间，应是合同约定交付土地时间的次月，或受让方签订合同的次月，取得土地前或者合同签订的当天即填写税源明细表，不符合逻辑。
经税务人员核查，这主要是因为该公司财务人员错误地认为，采集税源后，企业才会发生纳税义务。实际上，甲公司取得土地并办理税源登记时，土地取得时间应填写为2020年2月1日。甲公司错误地填写了土地取得时间，导致企业未按期缴纳城镇土地使用税。
这个案例，再次提醒房地产开发企业，办理城镇土地使用税税源登记的时间，不应早于或等同于土地使用权转让合同的签订时间。企业应按照税收法律法规的规定，在发生城镇土地使用税纳税义务的次月，及时、合规申报城镇土地使用税。
问题二：税源所属期起始时间填写不规范
一些房地产开发企业填写的税源所属期起始时间，为办理土地税源登记之日，或者合同签订之日，未关注该时点与土地交付时间的差异，导致城镇土地使用税计算错误。
◎案例◎
乙房地产开发公司于2019年11月1日实际取得土地，2020年2月1日与所在地政府有关部门补签了国有土地使用权出让合同，合同约定的土地交付时间为2019年11月1日。2020年4月1日，该公司财务人员在2020年第二季度申报城镇土地使用税时，填写的土地取得时间为2020年2月1日、税源所属期起始时间为2020年2月1日。
◎分析及建议◎
根据税法规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起，申报缴纳城镇土地使用税。也就是说，税源所属期起始时间，同样应当是交付土地的次月，本案例中，乙公司合同签订时间，晚于合同约定的土地交付时间。申报时，企业将税源所属期起始时间填写为合同签订之日，使得土地交付时间次月至合同签订时间这一段时期内，企业已经产生纳税义务，却未及时合规缴纳税款，显然有错。
乙公司取得交付土地后，应于2020年第一季度申报缴纳相应的城镇土地使用税，而不应拖至第二季度才办理申报。如果该公司确实由于各种原因，在2020年4月1日才能办理申报，土地取得时间应当填写为2019年11月1日，税源所属期起始时间应当填写为2019年12月1日。
由于乙公司填报不准确，应当主动补缴2019年12月～2020年2月税款所属期的城镇土地使用税。
问题三：土地使用面积扣减不规范
一些房地产开发企业在填报时，按照销控表、预售合同或发票相应的减少土地面积，还有一些房地产开发企业为了避免风险，直到土地使用证面积减少时再扣减面积，有的将出租、出借房产也一并扣减，少缴、多缴城镇土地使用税的情况时有发生。
◎案例◎
丙公司2019年1月取得一块面积5万平方米的土地进行开发，容积率为2。2020年，该公司共对外开具预收款发票3亿元，相应预售合同的建筑面积为4万平方米，尚未达到交房要求。2021年1月起，企业根据预售合同销售面积占总可售面积的比例，自主计算扣减相应的城镇土地使用税面积2万平方米，申报土地面积3万平方米。
◎分析及建议◎
《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发〔2003〕89号)第二条规定，购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税;购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税和城镇土地使用税;出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。根据法律规定，房地产开发项目竣工，经验收合格后，方可交付使用;未经验收或者验收不合格的，不得交付使用。
根据上述规定，房地产开发企业自行开发商品房，应在办理竣工结算、实际交付商品房后，按照已交付房产面积占总可售面积的比例，计算扣减相应的城镇土地使用税应税面积。
2021年1月，丙公司尚未完成全部交付，仍存在城镇土地使用税纳税义务，而公司又根据预售合同所约定的销售面积情况，自主扣减占用土地面积，这导致企业少申报缴纳了城镇土地使用税。
因此，笔者提醒房地产开发企业，需要根据实际交付情况，扣减城镇土地使用税应税面积，而不应根据预售情况或开具发票等情况进行城镇土地使用税的扣减，也无须在办理土地使用权变更手续后再扣减。对于这一问题，实践中，各地可能存在不同处理方法，建议房地产开发企业提前与主管税务机关沟通确认。
原标题：房地产开发企业：申报城镇土地使用税，税源信息须填对
来源：中国税务报 作者：胡显祥 (作者单位：国家税务总局曲阜市税务局)
2009年4月的解析——
房企城镇土地使用税缴纳的几个误区
房地产开发企业一般经历前期准备、建筑施工和销售房产三个阶段，由于一些房地产开发企业对城镇土地使用税政策不求甚解，在认识上存在误区。具体表现在：一是既然商品房在售出前不缴纳房产税，企业也就无需缴纳城镇土地使用税；二是只要缴纳了土地出让金就无需缴纳城镇土地使用税；三是拿到建设部门的预售证以后，税务部门就按照预收账款收取营业税等地方税款，既然你收了税，就等于承认企业的销售行为，那么从收到的第一笔预收款起，就应停止缴纳该处房产所占土地的城镇土地使用税；四是从拿到预售证之日起就应停止缴纳该预售证注明房产所处土地的城镇土地使用税；五是一些外资房地产开发企业认为，缴纳城镇土地使用税有过渡期优惠政策。
房地产开发企业如何来正确缴纳城镇土地使用税呢？要搞清这个问题，首先要了解房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务时间的产生过程，其次要了解房地产开发企业城镇土地使用税的正确计税方法。
一、房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务时间的产生
分三种情况，一是根据《城镇土地使用税暂行条例》第九条规定，对于新征用的土地，区分耕地与非耕地缴纳城镇土地使用税。征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税。二是根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。这里特别要注意“合同签订时间”和“合同约定时间”，不少企业就是因为没有弄明白这两个时间概念而少缴了城镇土地使用税。三是根据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业征收城镇土地使用税问题的批复》（国税函[2007]596号）规定，外商投资企业和外国企业，应从2007年1月1日开始缴纳城镇土地使用税，其纳税义务时间的产生与前述相同，故外资房地产开发企业缴纳城镇土地使用税无过渡期优惠。
二、房地产开发企业城镇土地使用税的正确计税方法
以《商品房买卖合同》约定的交房时间为土地使用权的转移时间，或者说纳税义务减少的发生时间，然后计算城镇土地使用税，有法规逻辑依据，理由是该时间与国税发[2003]89号文件第二条第一款中有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间无缝对接。国税发[2003]89号文件第二条第一款是这样规定的：“购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。”这里特别要注意“自房屋交付使用”这个关键词，这里指的是《商品房买卖合同》约定的交房时间。顺其意，从交房之次月起，纳税人已转移，从房地产开发企业转移到购置新建商品房的业主，新的纳税人的产生意味着旧的纳税人的消失，只不过根据国税地字[1988]15号文件第18点第1项的有关规定以及各地出台的相关规定，个人自用住宅是暂免征收城镇土地使用税罢了。因此，对房地产开发企业，应自房屋交付使用之次月起调减城镇土地使用税计税依据，但要按未交房产与已交房产的建筑面积比例分摊计算城镇土地使用税。已征用未开发的土地应按规定全额征收城镇土地使用税。房地产开发企业从全部交房后的次月起，开发用地的城镇土地使用税为零。
来源：中国税务报 作者：陈学智 作者单位：浙江省嘉善县地税局 |
