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前 言
煤炭作为我国国民经济的基础性能源，具有重要的战略意义。由于煤炭资源的特殊性，国家对煤炭行业的管理有较大程度的行政主导，不同性质的煤炭企业在产业链中的话语权有轻有重，民营煤炭企业经营不规范、管理不完善、风险把控不充分等多种原因，使得民营煤炭企业的涉税风险、刑事风险更容易发生。
2020年2月28日，内蒙古开展煤炭领域专项整治倒查20年行动，随即包括山西、云南、四川、新疆等其他多省份也展开煤炭领域的自查自纠。多部门联动，相继查处了一批煤炭企业税收违法违规案件，使得煤炭企业涉税风险、刑事风险进一步发酵。
2021年3月，中办、国办印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》，明确将煤炭等行业作为重点关注领域，严厉打击煤炭等行业虚开骗税逃税等违法犯罪行为，税务总局明确将以税收风险为导向，充分利用大数据，精准实施税务监管，聚焦重点领域，重点查处虚开虚受发票骗税、隐瞒收入逃税等涉税违法行为，使得煤炭企业的涉税风险、刑事风险被重点关注、重点打击。
2021年10月，打击三假迈上更高台阶，最高检、外管局加入，四部委升级为六部门，专项行动升级为常态化打击，各部门共享数据、联合作战，严厉打击各类虚开骗税行为和相关企业，税警联合查处多起煤炭领域的虚开骗税大案，煤炭企业涉税刑事风险一触即发。
涉税刑事案件入罪门槛低、刑事责任重，一不小心，企业家将身陷囹圄。涉税刑事风险属于高悬在煤炭企业及企业家头顶的“达摩克利斯之剑”。但对于实践中煤炭企业爆发的涉税刑事案件，案件事实不尽相同，有些是利用煤炭企业的名义暴力虚开骗税，有些是企业在经营过程中存在管理漏洞而被员工舞弊、客户欺诈，有些是企业的管理制度存在不完善进而引发涉税风险，有些是基于煤炭行业的特殊性如实代开、挂靠经营，对于存在这些情形而被立案追究刑事责任的企业和企业家，应当引起特别重视，结合税法和刑法规定，尽最大的努力避免承担涉税刑事责任。
《煤炭行业涉税刑事风险报告(2022)》是华税对煤炭行业的深入观察以及代理煤炭企业涉税刑事案件的成功经验总结，旨在梳理煤炭行业的最新税收政策，分析司法实践中煤炭企业的涉税刑事风险，并有针对性的提出应对建议，以期为煤炭企业最大程度防范涉税刑事风险提供参考。
目 录
一、2021年煤炭行业涉税刑事案件情况分析
二、煤炭企业面临的主要涉税刑事风险
三、煤炭行业作为重点查处领域，涉税刑事风险一触即发
四、煤炭企业涉税刑事司法实践及典型案例分析
五、煤炭企业涉税刑事案件成功辩护要点解析
六、煤炭企业涉税刑事风险合规建议
一、2021年煤炭行业涉税刑事案件情况分析
(一)罪名分布情况
以煤炭为关键词，以危害税收征管罪为条件，在中国裁判文书网上进行检索，2021年全年公开的涉及煤炭行业危害税收征管罪的刑事案件共有118件，其中虚开增值税专用发票罪案件占据绝对多数，达到113件，占比高达95.76%，而虚开发票罪、非法出售增值税专用发票罪、非法购买增值税专用发票罪及购买伪造的增值税专用发票罪、持有伪造的发票罪案件数量分别为2件、1件、4件(少量案件因存在两种罪名而被重复计算)。相比2020年，案件总量有所下降。
(二)案件地域分布情况
我国煤炭资源丰富，主要分布于山西、陕西、内蒙、河北、河南、四川等省份，煤炭企业涉税刑事案件分布情况与煤炭产地具有高度关联性。2021年，山东、四川、陕西、山西、内蒙成为煤炭企业涉税案件高发省份。
(三)案件量刑情况
由于煤炭交易属于大宗商品贸易，交易数量、交易金额都较大。因此，在煤炭行业涉税刑事案件中的虚开金额也较为巨大，动辄涉及税款上百万、上千万元，导致煤炭企业、企业负责人面临严重的刑罚。以危害税收征管秩序罪中刑事责任最重的虚开增值税专用发票罪为例，根据《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》(法[2018]226号)，虚开的税款数额在250万元以上的，面临十年以上有期徒刑乃至无期徒刑。在2021年涉及煤炭行业的虚开案件中，被判处无期徒刑的案件有2件，占比约2%。被判处十年以上有期徒刑的案例有40件，占比约34%。被判处三至十年有期徒刑的案例有29件，占比约24%。被判处三年以下有期徒刑的案例有47件，占比约40%。
(四)案件上诉率及结果
经检索发现，在2021年涉及煤炭领域的危害税收征管罪的118件案件中，一审程序79件，二审程序38件，再审案件1件。在38件二审案件中，改判4件，维持原判34件，改判率为10.52%，改判率仍然较低，且改判均系量刑改判、定性仍维持一审判决。发回重审1件、尚未发布重审结果。另公开再审申请案件1件，再审法院认为不符合重新审判条件，予以驳回。
(五)小结
从以上统计的数据可知，煤炭企业涉税案件的刑事责任较重，尤其是虚开增值税专用发票罪案件最为突出，企业负责人实际面临的刑期较长，被判处十年以上有期徒刑的比例相较于其他经济类犯罪而言较高，同时上诉、申诉再审难度较大，成功率较低。对此，也提示煤炭企业，在遇到涉税刑事案件时，在一审阶段作好充分的准备、妥善应对。
二、煤炭企业面临的主要涉税刑事风险
(一)煤炭企业面临的刑事虚开风险
1.煤炭企业购销业务中的虚开风险
购销业务挂靠经营被认定为虚开：在2014年9月1日之前，国家实行煤炭经营资格审查制度，只有取得相应资格的企业才能从事煤炭业务，个人无法从事此类业务。从事煤炭开采的小型煤矿掌握着部分煤炭资源，但却缺乏相应的资质，导致其不得以采用挂靠方式开展经营，造成小型煤矿挂靠经营的情况普遍存在。小型煤矿寻求正规的大型煤矿，使小型煤矿挂靠在有资格开具增值税专用发票的第三方名下，并由被挂靠方根据煤炭购销交易的实际情况向煤炭企业开具增值税专用发票。在挂靠经营业务中，特别容易出现“票货分离”的情形。此外，挂靠经营模式在煤炭行业已经成为惯例，但由于挂靠方、被挂靠方法律意识薄弱，在达成口头挂靠协议后疏于签订书面的挂靠合同，并且在资金收付方面既有支付货款又存在垫资、借贷等多种资金往来，导致税务机关、公安机关认定存在资金回流，对挂靠的真实性产生怀疑，认定双方无真实货物交易，进而认定存在虚开行为，追究刑事责任。
购销业务如实代开被认定为虚开：有些企业采购了煤炭，但因为卖方为中小型煤矿，无法向煤炭企业开具增值税专用发票，煤炭企业为了解决进项发票获取不足的问题、实现增值税进项抵扣权益，部分煤炭企业往往会采取第三方同行调剂“富余票”的手段解决税负过高问题，并支付一定的开票费用，尽管第三方开具的发票所载货物品种、数量、金额与实际交易情况相符，但期间或出现资金回流、支付开票费的情况，税务机关仍倾向于以虚开定性，甚至移送公安进入刑事程序。
2.煤炭企业货物运输中的虚开风险
传统运输虚开风险：改革开放二十多年来，我国交通运输业得到了迅速发展。其中，公路运输以其适应性强、机动灵活、快速直达的优势，在煤炭行业中发挥着重要作用，中短距离煤炭运输以公路运输为主要方式。但是，目前我国公路运输业务的发展现状是经营主体呈现出“多、小、散、弱”的特征，除少数运输主体由国有运输企业实行统一经营、集中管理外，大部分承担运输任务的是个体运力，个人车辆运输所占的比重较大。由于煤炭运输行业的特点以及煤炭产地运力有限，煤炭企业不得不委托个人车辆提供运输服务。但由于这些个人无法或不愿为服务接受方开具增值税专用发票，导致煤炭企业缺少进项发票无法进行增值税进项抵扣及企业所得税税前扣除。为了解决这个问题，煤炭企业通常采取“挂靠”、“代开”等方式与第三方运输公司合作。但由于煤炭企业管理制度不完善、疏于保存业务真实性资料，以及司法实践对此类代开、挂靠行为的刑事认定不一，导致煤炭企业容易被追究虚开刑事责任。
新型网络货运虚开风险：随着互联网、信息技术的发展，以及传统物流运输的行业特点及痛点，处于货物托运人与实际承运人之间的无车承运平台(网络货运平台)在物流行业大量出现，逐步成为我国货物运输服务中十分重要的组成部分，也逐步成为煤炭企业乐于尝试的新型运输方式。
但是，在实践中出现了由托运人(煤炭企业)自行组织车队，然后向无车承运企业(网络货运平台)提供车队车辆信息、运输信息，再由无车承运企业(网络货运平台)向其开具增值税专用发票，期间伴随垫付个人车队运输报酬的现象，这种变通型的模式容易引发公安机关认定出现“资金回流”，继而引发虚开刑事责任风险。
3.煤炭企业加工业务中的虚开风险
自国家实施煤炭产业去产能政策以来，一些传统的煤炭贸易企业开始转型购销、加工一体化，以期增加煤炭产品附加值，通过技术创新推出新产品以扩大销量。但个别煤炭企业的新型业务模式存在漏洞，引发一系列涉税问题，值得企业警醒。
以2020年10月公开的一则案件为例，A煤炭加工生产企业购入低价煤炭及大量化工产品二甲苯，将两者加工后产出“高科技环保煤”高价销售。经税务机关、公安机关调查发现，该公司不仅涉及煤炭行业传统虚开行为，更是参与石化企业“变票”交易环节。上游石化企业将不开票销售的“成品油”变更商品品名为“二甲苯”等化工原料，向A煤炭企业虚开发票逃避缴纳成品油消费税;上游煤矿超过指标数量私采煤矿并无票低价卖给A煤炭企业，逃避缴纳资源税等相关税费;下游用煤炭企业业购进私采煤炭没有入账凭据，就通过A煤炭企业虚开“高科技环保煤”发票作为进项。此种新型的业务模式导致A煤炭企业虚开刑事责任风险爆发。
(二)煤炭企业面临的刑事逃税风险
1.煤炭企业不带票销售的刑事逃税风险
由于我国施行了煤矿开采的配额制度，超过开采额度，煤炭企业即不能正常销售。为了解决产量过剩问题、避免煤炭积压，一些煤炭企业往往会将超过额度开采的煤炭进行不带票销售，但对销售收入不入账，避免从财务账面暴露出超过额度。此种情况下，煤矿企业实现销售收入，但未在财务账簿中列为收入，偷逃企业所得税。在销售煤炭时，未申报缴纳增值税、资源税，偷逃增值税及附加税费、资源税。
煤炭企业的上述行为，违反税法规定，属于偷税行为，税务机关发现后，将启动税务程序，追缴企业少缴的税款、滞纳金，并对其处以罚款。如果煤炭企业存在多次偷税行为，公安机关将直接立案调查，以涉嫌逃税罪启动刑事程序，追究煤炭企业逃税罪的刑事责任。
2.煤炭企业股权转让过程中的刑事逃税风险
在内蒙古煤炭领域专项整治过程中，很容易牵涉煤炭企业股权转让过程中的税务风险。相关部门在调查过程中发现煤炭企业股权转让过程中存在税务违法线索时，将移交税务机关立案稽查。
在调查过程中，税务机关通常会比较关注煤炭企业股东之间的股权转让交易。往往会调取企业账簿、会计凭证、合同等财务、税务、业务资料，对企业经营活动进行全面稽查，进而导致税务风险的全面爆发。
对于以股权转让掩饰矿业权转让的，税务机关可能会根据交易实质进行认定，对于股权转让价格偏低且无正当、合理的理由时，税务机关往往会对股权转让价格作出调增，以涉嫌偷税向股东、煤炭企业追征税款、滞纳金并处以罚款。如果股东、企业未能按期缴纳税款、滞纳金、罚款，税务机关往往会移送公安机关，追究涉案股东、企业逃税罪的刑事责任。
有些煤炭企业的股东在股权转让过程中，转让方和受让方约定由受让方承担转让过程中的一切税费，转让方以此为借口，在股权转让后未进行纳税申报。对于股权转让未申报纳税的，税务机关发现后，将要求股东进行纳税申报，并要求其补缴税款、滞纳金，并处以罚款。如果转让方拒绝申报或者拒不缴纳，税务机关将以其涉嫌逃税罪为由移送公安机关立案侦查。
3.煤炭企业小税种管理缺位引发的刑事逃税风险
由于小型煤炭企业拥有的煤矿往往地处偏远，地方政府行政监管较为薄弱，小型煤炭企业在经营过程中往往存在违规占地、建房、用水的现象，一旦面临税务稽查，或容易引发小税种的大规模追征，主要涉及耕地占用税、城镇土地使用税、房产税、水资源税等。
在日常经营中，煤炭企业往往对占比较大的企业所得税、增值税较为关注，但对小税种缺乏必要的管理制度，导致小税种疏于申报、欠缴，常年累积后滞纳金可能超过税款本身。一些极端情况下，不排除公安机关直接介入的可能，即不经过税务机关的税务处理、处罚程序而直接进行立案调查，启动刑事程序，追究企业逃税罪的责任。
三、煤炭行业作为重点查处领域，涉税刑事风险一触即发
(一)中办、国办发布税收深改意见，煤炭行业涉税问题成为重点关注领域
2021年3月，中办、国办印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》(以下简称“意见”)，对深化税收征管改革，深入推进精确执法、精细服务、精准监管、精诚共治作出全面部署。
为深入贯彻落实中办、国办《关于进一步深化税收征管改革的意见》，国家税务总局要求各地税务部门以税收风险为导向、以“双随机、一公开”为基本方式，针对逃避税问题多发的重点领域，适当提高抽查比例，有序开展随机抽查，精准实施税务监管，打击涉税违法行为，保护守法诚信经营，维护经济税收秩序，维护国家税收安全，维护社会公平正义。
一是聚焦重点领域。围绕社会舆论和人民群众关切，针对农副产品生产加工、废旧物资收购利用、大宗商品(如煤炭、钢材、电解铜、黄金)购销、营利性教育机构、医疗美容、直播平台、中介机构、高收入人群股权转让等行业和领域，重点查处虚开(及接受虚开)发票、隐瞒收入、虚列成本、利用“税收洼地”和关联交易恶意税收筹划以及利用新型经营模式逃避税等涉税违法行为。
基于煤炭行业现状而产生的涉税风险，在意见明确将煤炭行业作为重点关注、查处领域的背景下，涉税风险更容易爆发，煤炭企业要引起足够的重视。
(二)四部委升级为六部门，联合打击三假常态化，打击煤炭行业涉税犯罪的力度将不断加强
2018年8月，税务总局会同公安部、海关总署、人民银行启动打击“三假”专项行动。原计划于2020年8月收官，但由于案件数量较多、案情复杂，且受到了新冠肺炎疫情的影响，国家税务总局等四部委联合决定将专项行动时间延长至2021年6月底。各级税务、公安、海关、人民银行四部门依托联合工作机制，采取工作统一部署、案件统一研判、查办统一督导等方式配置资源力量，同时密切与检察机关、外汇管理部门在境内外资金分析、重大案件查办等方面的合作，切实形成打击合力，打击效果良好。专项行动截止至2021年9月，依法查处涉嫌虚开骗税企业44.48万户，挽回出口退税损失345.49亿元，抓获犯罪嫌疑人43459人，5841名犯罪嫌疑人慑于高压态势主动投案自首，有力打击了违法犯罪分子的嚣张气焰，有效维护了经济税收秩序。
2021年10月28日，四部委、最高检、国家外汇管理局联合召开全国打击“假企业”“假出口”“假申报”虚开发票、骗取退税及税费优惠违法犯罪专项行动总结暨常态化打击工作部署会议，对加强税收监管和税务稽查作出新部署。今后，六部门将立足常打长打，强化数据共享和监控预警，聚焦精准打击，注重综合施策，突出以打促治。
专项行动的刑事打击面扩大，例如在查处某一煤炭企业接受虚开发票虚抵进项问题时，将虚开问题延申到下游其他煤炭企业，认定该煤炭企业正常销售业务中开具的销项发票同样为虚开，并将案件上传公安机关案件云端，导致下游其他煤炭企业的主管公安机关亦启动了刑事侦查程序。六部门打击三假常态化，打击力度和手段进一步加强，煤炭行业的涉税刑事风险进一步扩大。
(三)煤炭领域专项整治倒查20年，多省市展开煤炭领域自查自救，煤炭企业涉税风险进一步加剧
内蒙古自治区是世界最大的露天煤矿之乡，中国重要的能源保障基地。2020年2月28日，针对相关官员腐败案件暴露出的煤炭资源领域违规违法问题，按照中央纪委国家监委的纪检监察建议，内蒙古自治区党委、政府召开自治区煤炭资源领域违规违法问题专项整治工作动员部署会议，明确提出“要对2000年以来全区煤炭资源开发利用情况进行全方位透视会诊”，自此内蒙古煤炭领域专项整治倒查20年开始。随后，包括山西、云南、四川、新疆等其他省份开展煤炭自查自纠，针对煤炭交易、矿产交易、煤矿股权转让、煤炭资源整合与兼并重组等经济事项，多部门建立联动机制，相继查处了一批煤炭企业税收违法违规案件，追缴的涉煤领域巨额税费。煤炭领域的专项整治和自查自纠，使得官员贪腐，企业家行贿与企业偷逃税风险交织，进一步加剧了煤炭企业的涉税刑事风险。
(四)打击三假背景下税警联合查处煤炭虚开大案，案件查处态势更加严峻
大连警税破获“1·02”煤炭行业增值税发票虚开案。2020年1月，大连警税联合国家税务总局驻上海特派员办事处运用信息化战法分析研判，发现一个对外虚开煤炭增值税发票的团伙，立即组织开展查处。2020年9月，警税联合专案组在8省11市开展集中收网行动，抓获犯罪嫌疑人51名，打掉虚开团伙3个，捣毁虚开犯罪窝点9个，查获大量作案工具。经查，该团伙通过虚构进项，对外虚开发票，涉案企业400余户，涉案金额200余亿元。
青岛税警联合破获“11·05”煤炭行业增值税发票虚开案。国家税务总局青岛市税务局曝光一批典型涉税违法案件，以案说法，其中在打击暴力虚开全国会战中产生重大影响的“11·05”案受到特别关注。该案主要发生在煤炭领域，违法手段隐蔽，性质恶劣，涉案金额高达300多亿元，涉及企业遍布31个省(市)，但在税务总局指导和税警通力合作下6个月就被破获，主要嫌犯已全部落网。
阳泉税警联合破获“7·26”煤炭行业增值税发票虚开案。在国家税务总局驻北京特派办的指挥协调下，国家税务总局阳泉市税务局稽查局与公安部门协作，破获一起虚开增值税专用发票大案。违法团伙利用20户空壳企业，共对外虚开发票2.7万余份，涉及金额45亿元，税额5.37亿元。
舟山检察对涉煤炭暴力虚开、新型虚开大案提起公诉。犯罪嫌疑人王某、顾某等人伙同他人以抵扣税款为目的，于2018年6月起陆续在舟山注册某某能源有限公司等三家空壳公司，在无真实货物交易的情况下，通过被告人张某某等人向广西凭祥、广东深圳等地的被告人周某某等大量收购海关进口增值税专用缴款书，将进口货物品名由“榴莲”、“龙虾”等农副产品变为“煤炭”、“钢材”等大宗商品，伪造海关进口增值税专用缴款书用于增值税进项税款抵扣，累计抵扣海关进口增值税专用缴款书10487份，税额2.1亿余元。后被告人王某、顾某等人在无真实货物交易的情况下，利用某某能源有限公司等三家空壳公司直接向下游实体企业虚开增值税专用发票，或者利用中间过票企业，向下游实体企业虚开增值税专用发票。
国家税务总局于2021年度7月26日，再曝光3起虚开骗税典型案例，此前，国税总局于4月2日、5月6日、5月28日、6月18日也曾公布虚开骗税案件，共计曝光案件24起，涉案金额692.7亿余元，涉案地区涵盖山东、广东、浙江、江苏、湖北等地，涉及汽车销售、软件产品生产、出口商贸、煤炭等行业领域。
四、煤炭企业涉税刑事司法实践及典型案例分析
(一)煤炭行业涉税刑事司法实践中，同案不同判、裁判不统一的情况依然存在
虚开案件在煤炭、废旧物资等行业频频爆发，究其原因系部分煤炭企业在采购过程中无法取得源头供货商的增值税专用发票，企业为了满足财务处理和成本核算的需求，进而选择代开、挂靠等方式取得增值税专用发票。而对于挂靠、代开情形下的开、受票行为是否构成虚开，司法实践中一直存在争议，也存在不同的判例。
(二)最高院出台统一法律适用工作办法，同案不同判的情况将得到缓解
针对审判实践中存在的部分案件法律适用不统一、裁量权行使不规范等问题，在充分调研论证的基础上，最高人民法院印发《最高人民法院统一法律适用工作实施办法》(以下简称《实施办法》)，于2021年12月1日起施行。
最高人民法院从最高审判机关的职能定位出发，对进一步规范统一法律适用工作、确保法律统一正确实施提出具体要求，切实维护国家法制尊严权威，确保司法公正，提高司法公信力。
近年来最高法发布了多个指导案例，对于煤炭行业的涉税刑事案件，各地法院在司法实践中应当参考，确保统一适用法律，实现类案同判。
(三)煤炭行业涉税刑事典型案例分析
经检索裁判文书网，近年来煤炭行业涉税刑事案件中取得无罪判决、不起诉决定的案件相对于有罪判决可谓凤毛麟角。但这些无罪判决、不起诉决定对煤炭企业防范刑事风险具有非常珍贵的借鉴意义，可以用作法院类案同判、统一法律适用的参考。本报告精选几篇典型案例进行分析。
案例一：陈祖琪虚开无罪案：协议非成立挂靠的必备要件
2012年至2014年期间，被告人陈祖琪经营煤炭生意，从小煤窑收购煤炭后向吉林奇峰公司销售。因小煤窑未能提供发票，陈祖琪也未能在税务机关取得发票，遂从林口县美峰公司的张某处开具增值税专用发票，约定按照发票价税合计的8%支付“税金钱”，并按照发票记载的销售吨数给张某15元/吨“返利”。陈祖琪以林口县美峰公司的名义与吉林奇峰公司签订了煤炭购销合同。2013年6月至10月，林口县美峰公司共计向吉林奇峰公司开具增值税专用发票161份，价税合计151，413，381.50元，税额共计22，436，132.37元。
公诉机关认为：陈祖琪与林口县美峰公司没有签订任何挂靠协议，因此陈祖琪与林口县美峰公司不构成挂靠关系。
法院认为：挂靠经营的主要特征有三：一是借用行为;二是独立核算行为;三是临时性行为。陈祖琪与美峰公司之间的关系符合上述挂靠经营的三个特征，应认定为挂靠关系。根据国家税务总局公告2014年第39号及其官方解读以及最高人民法院研究室法研[2015]58号的规定，以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不应认定为虚开增值税专用发票犯罪，陈祖琪的行为不构成虚开增值税专用发票罪。
本案的重要意义在于：法院明确了判断是否构成挂靠关系不应仅以双方是否签订书面《挂靠协议》为依据，而是应当从双方法律关系的实质来判断。即便双方未签订书面《挂靠协议》，但双方法律关系符合借用性、独立核算、临时性特征的即可认定挂靠关系的存在。 |
