扣缴义务发生了吗？

    某建筑公司与某大学签订了一项建造合同，同时承建两项工程。该项合同的两项工程密切相关，客户要求同时施工，一起交付，工期为两年。合同规定的总金额为2100万元。该建筑公司决定一项工程由自己施工，将另一项工程以800万元的合同金额分包给另一家施工企业承建，双方签订了分包合同。2005年6月，当地主管税务机关对该建筑公司进行纳税评估，认为公司税款申报入库进度与其工程完工程度大相径庭，随将本案交由稽查机关查处。税务稽查机关经过检查发现：公司办理已完工程结算金额为1400万元（其中自己施工的结算工程价款为1000万元的部分，公司已进行了申报纳税），该建筑公司对分包工程的税款未进行代扣。公司自2004年3月---2005年6月累计已预付分包人工程款为600万元。检查人员按照400万计算公司应扣缴营业税等12万余元。对该公司应扣未扣税款的行为，税务机关对其拟处应扣未扣税款1倍的罚款。在收到《税务行政处罚事项告知书》后，公司依法提出听政要求。

    建筑公司认为：作为税务执法机关既不能违反法律、行政法规的规定提前也不能延缓征收税款。与此同样，扣缴义务人只有在纳税人的纳税义务已发生方可依法履行扣缴义务，对纳税人尚未实现的税款扣缴义务人没有理由扣缴。而在本公司与分包人之间签订的合同约定公司只是先预付工程材料款，在通过建设方工程竣工验收之后进行结算。对分公司取得的预付工程款，根据《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）文关于纳税义务发生时间问题规定：“单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。” 所谓应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。由于公司与分包方合同约定是在工程竣工后结算，对分公司预收工程款，其纳税义务发生的时间应当依据企业会计制度的规定确认的收入时间为准。而根据《建造合同》具体会计准则，建造承包商预收工程款时并不是确认收入的依据，对跨年度工程确认收入的时间规定：如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（需要指出一点的是，跨期工程在资产负债表日前竣工结算的，在办理竣工结算时确认收入。）；如果建造合同的结果不能可靠地估计，企业不能采用完工百分比法确认合同收入，应区别以下两种情况进行确认收入：

　　1、合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认；2、合同成本不能收回的，不确认收入。 公司之所以未扣缴其税款，因为：一是按税收政策规定，跨期工程的收入确认时间为资产负债表日，既公历12月31日；二是公司与分包人之间并未进行工程结算，对分公司只是预付工程款，分公司并未取得营业收入或索取营业收入款项的凭据，也就是说，分公司的营业税尚未实现，所以不能扣缴其营业税。

　　分析：由于建筑业自身的特点，同一工程多家承包或一家承包后再分包或转包给其他单位施工，且工程作业的流动性强，如果税务机关直接向分包 人、转包人征税，很容易发生税款的流失，所以，营业税规定，对分包人、转包人应纳的税款实行由总承包人代扣代缴，既保证了源泉控管，又规范了税法。

　　但建筑工程承包人应当在什么时间发生法定扣缴义务？根据《财政部 国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知》（财税字[1995]045号）文规定：“营业税的扣缴义务发生时间，为扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款项或者索取营业收入款项依据的当天。”。由于对已完工程按合同结算是总承包人与建设方之间进行，并且对分包人提供的建筑劳务一并进行的已完工程结算，也就相当于“扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款项或者索取营业收入款项依据”。

　　根据营业税的规定：“营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得营业收入款项凭据的当天”，也就是已完工程价款结算的当天；而企业会计制度对跨期工程建造合同收入的确认时间却为资产负债表日，从规定进行分析可发现，税法所规定的收入确认的时间与会计制度的规定存在着差异：会计制度对收入实现的规定是从会计核算主体利益的角度出发的，会计制度体现出实质重于形式的原则；而税收则是从保障国家税收出发的，税法更注重收入形式的规定，讲究证据的可操作性，只要相关手续符合税法要件的规定，就标志着纳税义务发生。在纳税上与税法规定相抵触的规定，应当以税法的规定执行。所以，在纳税人就已完工程价款进行结算的当天就已发生了纳税义务，同时也发生了扣缴义务，扣缴义务人应当依法履行代扣代缴的义务。