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某市国税局在查补一笔税款时，两次处理决定被上级税务机关否定。
基本案情
2005年7月11日，某市国税稽查局对个体永能电机修理厂(增值税一般纳税人)2004年度增值税纳税情况进行检查时，发现该厂2004年1月与南京市磊山造纸厂签订的一份合同。合同内容如下：1、自2004年2月1日至4月30日，南京市磊山造纸厂需要进行修理的电机一律由永能电机修理厂免费修理，以此作为两家业务建立的标志；2、从2004年5月1日起，南京市磊山造纸厂所需修理的电机原则上不再交其他厂家修理，一律交给永能电机修理厂修理；3、从2004年5月1日起，永能电机修理厂对南京市磊山造纸厂修理电机的收费标准按市场上通行的标准收取。接着，稽查人员又通过对修理车间的电机修理台账的检查，发现永能电机修理厂在2004年2月1日至4月30日间，共无偿为南京市磊山造纸厂修理电机184台。若按2004年4月1日以后的收费标准计算，共计无偿为南京市磊山造纸厂提供的修理劳务收入可达289700元(无税)；另外，还发现该电机修理厂在2004年间销售铜漆包线1490660元未申报缴纳增值税。于是，国税稽查局对永能电机修理厂为南京市磊山造纸厂无偿修理电机的行为决定以“视同销售”行为补缴增值税49249元；对销售铜漆包线补缴增值税216591元，并于2005年7月19日向该厂下达了《税务处理决定书》。
2005年7月20日，永能电机修理厂业主韩红生在向市国税局提出复议申请时，了解到提出复议申请前需先缴纳税款或提供纳税担保。于是与一家个体酒厂进行协商，请求该酒厂为其提供纳税保证。并准备给该酒厂一定的好处。该酒厂同意后，经市国税局认可，两家企业一起到市国税局签订了纳税担保书。即酒厂保证电机厂按期缴纳所查补的税款。否则，由酒厂缴纳全部税款以及由于延迟缴纳税款而产生的税收滞纳金。然后，永能电机修理厂依法向市国税局提出复议申请，要求撤销稽查局关于对无偿提供劳务征收增值税的决定。
2005年7月23日，市国税局经过对案件的认真审查，依法作出复议决定：责令稽查局重新做出处理决定：1、对于该电机厂为南京市磊山造纸厂无偿提供的修理劳务业务不予征税；2、对销售的漆包线收入应补缴增值税216591元。2005年7月28日，稽查局按照市国税局的复议决定重新做出《税务处理决定书》，限电机厂在15日内缴清税款。对此，该电机厂没有任何异议。
由于电机厂一时拿不出这么多现款。所以至2005年8月12日未能缴纳查补的税款。税务稽查局在查询该电机厂银行账户没有现款又没有货物可供扣押的情况下，于2005年8月20日从纳税担保人——酒厂的银行账户中直接扣缴了216591元的增值税款和38980元的税收滞纳金。
2005年8月25日，酒厂以稽查局未对韩红生家庭拥有的60方木板材实行税收强制执行措施而对其银行存款强行划缴违法为由，向市国税局提出复议申请。
2005年9月10日，市国税局做出复议决定：稽查局在扣缴酒厂税款前未向酒厂下达纳税通知书、未通知纳税担保人应该承担缴纳税款和税收滞纳金的担保责任。因此认定其扣缴税款和税收滞纳金的行为违法；责令退还扣缴的税款。2005年9月12日，稽查局将扣缴的税款和税收滞纳金退回给酒厂。
既然扣缴纳税担保人的税款违法，稽查局考虑到电机厂暂无现款扣缴且无货物扣押，而其家庭拥有的60方木板材又不属于其企业的财产，因此对这批木材能否进行扣押把握不准，不敢冒然行事。
之后。稽查局经过多方调查，终于了解到另一家造纸厂尚欠该电机厂电机修理款30余万元，随即到该造纸厂要求行使代位权，在征得造纸厂的同意后。于200S年lO月17日从造纸厂的银行账户中划缴了216591元的增值税款和42770元的税收滞纳金。
法理分析
第一。为何对电机厂无偿提供的修理劳务不予征税?根据《增值税暂行条例实施细则》规定：“提供加工、修理修配劳务，是指有偿提供加工、修理修配劳务。”因此，永能电机修理厂为南京市磊山造纸厂无偿修理电机的行为不能作为“提供修理修配劳务”征收增值税。同时，按照《增值税条例实施细则》第四条规定的八种“视同销售”行为，均是对“货物”转移、自用、投资、赠送、分配等方面作出的“视同销售货物”征税的具体规定，但却没有一项涉及关于“劳务”方面的“视同销售”征税问题。在税收法律、法规没有明确规定征税的情况下，国税稽查局对永能电机修理厂为南京市磊山造纸厂无偿修理电机的行为按照“视同销售”征收增值税是违法的，所以市国税局对稽查局的这项决定不予支持。
但是，需要注意的是：对永能电机修理厂为南京市磊山造纸厂无偿修理电机的行为，在不能征收增值税的情况下，应当依据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定。应将无偿提供修理电机劳务所消耗的原材料、燃料、动力等已经抵扣的进项税额作转出处理；而无法准确划分进项税额的，应按当月无偿提供修理劳务营业额(按当月收费标准计算)与当月销售收入总额的比例计算应当转出的已经抵扣的进项税额。
第二。为何将扣缴的税款退给酒厂?对于稽查局向纳税担保人银行账户直接扣缴税款的问题，本来是没有任何障碍的。虽然纳税担保人认为稽查局在尚未对纳税人的家庭财产采取税收强制执行措施的情况下，稽查局不能对纳税担保人追缴税款，但纳税担保人的这一理由是没有根据的。根据《纳税担保试行办法》(国家税务总局令第11号)第七条第二款的规定，纳税保证均为连带责任保证，纳税人和纳税保证人对所担保的税款及滞纳金承担连带责任。根据我国担保法的规定，连带责任保证的债权人既可以要求债务人履行债务，也可以要求保证人在其保证范围内承担保证责任。因此，税务机关在向纳税保证人追缴税款时，并不以是否已时纳税人采取税收强制执行措施为前提。对于这一点，《纳税担保试行办法》第七条第二款进一步说明：当纳税人在税收法律、行政法规或税务机关确定的期限届满未缴清税款及滞纳金的，税务机关即可要求纳税保证人在其担保范围内承担保证责任，缴纳担保的税款及滞纳金。因此，在电机厂未能按期缴纳税款，稽查局完全可以要求酒厂承担担保责任，缴纳担保范围内的税款和滞纳金。但是，稽查局必须依照法定程序在纳税人应缴纳税款的期限届满之日起60日内书面向纳税保证人下达纳税通知书，而纳税保证人应按照纳税担保书约定的范围，自收到纳税通知书之日起15日内缴纳税款及滞纳金，履行担保责任。若纳税保证人未按照规定的履行保证责任的期限缴纳税款及滞纳金的，税务机关还必须再向纳税保证人发出责令限期缴纳通知书。责令纳税保证人在限期15日内缴纳；逾期仍未缴纳的，才可经县以上税务局(分局)局长批准，对纳税保证人采取强制执行措施，通知其开户银行或其他金融机构从其存款中扣缴所担保的纳税人应缴纳的税款、滞纳金，或扣押、查封、拍卖、变卖其价值相当于所担保的纳税人应缴纳的税款、滞纳金的商品、货物或者其他财产，以拍卖、变卖所得抵缴担保的税款、滞纳金。而本案中，稽查局在纳税人未按规定的期限缴清税款时，不仅没有书面向纳税保证人下达纳税通知书。也没有向纳税保证人发出责令限期缴纳通知书，便直接对纳税保证人采取强制执行措施，显然不符合法定程序，因此也是违法的。所以市国税局责令稽查局退回扣缴的税款和滞纳金。 |
