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以案说法：“有货虚开”是否涉及刑事责任?
01、案情简介
王某是胜潍公司销售科的职工，同时也有自己的货车经营运输业务。王某从胜潍公司承揽运输业务，给海洋公司和冀东公司运输油井水泥，因为结算运费需要为海洋公司和冀东公司出具具有抵扣税款功能的运输发票，刚开始王某是从税务机关开具相应发票，后来为了少缴税款，王某与郭某的路路通公司在无实际业务往来的情况下以支付票面金额4.6%开票费的方式，从郭某的路路通公司开具运输发票。路路通公司根据开出的运输发票的票面金额向沂源地税部门缴纳税款，至2010年12月共开具票面金额人民币2396828元的货运发票，虚开税款数额167777.96元已全部被抵扣。
02、法院观点
一审法院认为：王某虽实际发生了货物运输业务，但其因不具有自开票资格，本应到当地税务部门开具运输发票，其却为了少缴税款而让不具有代开票资格的他人为自己代开具有抵扣税款功能的发票，且致使开出的发票被实际用于抵扣，其行为危害了税收征管制度，其目的行为与结果行为分别触犯了逃税罪和虚开用于抵扣税款发票罪，成立牵连犯，应从一重罪即按虚开用于抵扣税款发票罪定罪处罚，以被告人王某犯虚开用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑二年，缓刑二年，并处罚金人民币十万元。
一审宣判后，王某未上诉，检察机关未抗诉，判决发生法律效力。后王某不服，向某县人民法院提出申诉，该院驳回其申诉。王某不服，再向某市中级人民法院提出申诉，该院驳回其申诉。王某仍不服，向某省高级人民法院提出申诉，某高院决定对本案提审。
再审法院认为：王某主观上没有骗取抵扣税款的犯罪故意，客观上既没有用于自己抵扣税款，也没有让他人以此非法抵扣国家税款，没有造成国家税款的损失，不构成虚开用于抵扣税款发票罪，判决王某无罪。但其本应到当地税务部门开具运输发票，却让不具有代开票资格的路路通公司为自己代开具有抵扣税款功能的发票，且比税务机关开票税率低，少缴了部分营业税款。其行为危害了税收征管制度，具有行政违法性。
03、法律分析
《刑法》第二百零五条规定虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪是指个人或者单位故意虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为，纳税人客观上实施了虚开增值税专用发票的行为，即没有货物购销或者没有提供、接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票等。
虚开增值税专用发票罪的立法目的在于惩治通过虚开增值税专用发票危害增值税制度的行为，保护我国增值税税收，所以一般情况下，纳税人只要实施了虚开的行为就会被认为构成该罪。但随着社会不断发展，实践中的虚开增值税专用发票行为开始多样化。出现了有真实交易的代开行为、不会造成增值税流失的虚开行为、为虚增利润而虚构交易造成的虚开行为等等。这些行为与为骗取抵扣增值税税款的虚开增值税专用发票行为在社会危害性上有显著不同，也超出了虚开增值税专用发票罪的立法目的，因此“有货虚开”是否构成犯罪在实务当中也存在一定的争议，笔者对相关案例进行了检索，具体如下：
1.“有货虚开”未被认定为虚开增值税专用发票罪
案例一：四川省宜宾市中级人民法院作出的(2016)川15刑终113号判决认为：“如果不从立法宗旨和立法体系认识到保障国家税款不流失的立法目的，也不从社会危害性方面认识到客观上不会、也没有造成国家税款流失的行为不具有严重的社会危害性，而仅从形式上将只要有虚开行为一律以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任，明显违背了主客观相一致的基本定罪要求，属于客观归罪。本案中，增值税专用发票的行为虽与实际交易行为不符，但行为人主观上没有偷逃国家税款目的，而是为了促成超产煤炭的外销，根据销售煤炭数量如实向国家上缴了增值税和相关规费，即使在下一销售环节将增值税发票进行抵扣，客观上也不会造成国家税款流失。如果简单地按照抗诉意见认定二原审被告人构成虚开增值税专用发票罪，则势必对其施以严重的刑罚，这也与情理不合。因此，原审被告人李某甲、李某乙等人主观上没有偷逃国家税款目的，客观上也没有造成国家税款流失，不具有危害国家税收征管的严重社会危害性，不应构成虚开增值税专用发票罪。”
案例二：最高人民法院发布的指导案例(2016)最高法刑核51732773号判决中提到：“本案张某强借用其他企业名义为其自己企业开具增值税专用发票，虽不符合当时的税收法律规定，但张某强并不具有偷逃税收的目的，其行为未对国家造成税收损失，不具有社会危害性，基于刑法的谦抑性要求认为，本案不应定罪处罚。”
2.“有货虚开”被认定为虚开增值税专用发票罪
案例一：辽宁省大连市中级人民法院作出的(2021)辽02刑终403号判决认为：“虚开增值税专用发票罪的实质危害在于通过虚开行为骗取抵扣税款，故如存在虚开行为，但不具有骗取国家税款的故意，未造成国家税款的损失的，不构成虚开增值税专用发票罪。本案真实货主为王某1、高某等人，无论丁强购买发票支付的价款与本应当支付的税款是何种比例关系，其本身自始至终没有抵扣税款的资格。按照货物真实流转的角度分析，案涉货物可能属于消耗品不应再次进入流通领域，可能真实货主不具有抵扣税款的资质，丁强通过让他人虚开的形式获得了进项发票，结合其向外虚开的销项发票，进行了实际抵扣，已经造成国家税款损失。”
从上述案例来看，“有货虚开”不被追究刑事责任除应当具备真实货物交易、不存在骗税的主观故意的条件外，开票方还应当按照开票金额缴纳了税款，受票方具有抵扣资格，即没有造成国家税款流失，前述条件缺一不可。
回归到本文提到的案例中，王某能够被认定为无罪也是因为满足了前述三个条件：1.胜潍公司、受票单位均证实王某提供了真实的运输业务，其开具的抵扣发票都是按照真实的运费数额开具的;2.开票单位按照开出的运输发票的票面金额缴纳了税款;3.受票单位海洋公司和冀东公司作为一般纳税人具备抵扣税款的资格，根据《增值税暂行条例》第八条的规定，依法享有按7%的扣除率抵扣进项税款的权利，王某虚开的行为客观上未造成国家税款的流失。
04、志合税务律师提示
不能自己开具发票的纳税人若需要开具发票，应当前往税务机关由税务机关代为开具，切不可图一时方便或为了少缴税款在没有真实业务往来的情况下让其他企业代为开具增值税专用发票或用于抵扣的其他发票。只要存在虚开的行为，就有面临刑事责任的风险，即使因为没有造成国家税款损失等原因而没有被追究刑事责任也会因为危害了税收征管制度而面临行政处罚。
除此之外，纳税人在日常经营的过程中应当对向外开具的发票进行实质性审查，严格审核“货、票、款”三流的一致性，确认所开具发票是基于真实的业务往来;对收到的发票应当及时查验发票的真伪或异常，避免取得异常的发票，给经营活动带来影响。
综上，纳税人在经营过程中应关注税务合规问题，如果遇到税务相关问题，应及时向税务机关或相关专业人士进行咨询，尽早解决，以避免小问题变成大问题，违法行为演变为犯罪行为。
来源：志合税法律师
2011年8月的解析——
增值税专用发票“有货虚开”的问题成因及防范措施
增值税专用发票“有货虚开”，是指纳税人在有销售货物或者提供应税劳务的情况下，为第三方开具增值税专用发票的行为。“有货虚开”一直是税务部门管理的重点和难点问题，探讨好“有货虚开”问题的成因及防范措施，是税务部门强化征管的重要措施之一。
一、增值税专用发票“有货虚开”问题的成因
(一)低成本、高利润的驱使是“有货虚开”的最大诱因。由于增值税专用发票除了具有一般发票的销售凭证作用外，还具有抵扣税款的功能，取得了增值税专用发票就等于有了抵扣税款的权利，因此受票单位只需支付小额的开票费就可以抵扣税款，开票方则以票面金额按比例收取开票费，获取高额利润。
(二)税收法制意识淡薄。有些纳税人的法人代表对税法知识知之甚少,对虚开、虚抵增值税专用发票行为的后果缺乏应有的认识，如果再加上财务人员觉悟不高，责任心不强，在单位负责人的指使下,往往会利用虚开、虚抵增值税专用发票的方式进行调整销售收入和应纳税额，达到少缴或不缴税款的目的。
(三)现行的增值税制度，为“有货虚开”提供了一定的空间。一是将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，一些小规模纳税人及普通消费者的购进行为不需要索取增值税专用发票，这就为销售方隐瞒、少报销售收入而为他人代开发票提供了可能，而同时一些不具备开票资格的经营者为了维持经营，也让他人为自己虚开、代开发票。二是增值税抵扣链条断节。目前，建筑业、交通运输业未纳入增值税管理，这两大行业所购进的货物基本上是从增值税纳税人手中取得，如建筑业购进的建材产品螺纹钢、线材、水泥等，交通运输业购进的汽油、柴油等，而这两大行业购买货物不需要取得增值税专用发票，这也就给不法分子虚开发票提供了可乘之机。
(四)打击力度偏弱。在现行的法律政策中，不注重对伪造及销售仿造的增值税专用发票、海关代征增值税专用缴款书等源头犯罪的打击,随着犯罪分子作案手段不断更新，专业化、智能化程度提高，税务部门管理手段相对落后，虚开发票的源头打击力度差，难于有效遏止虚开发票的蔓延。
二、增值税专用发票“有货虚开”问题的防范措施
1.加大税收法律宣传力度。税务部门要对纳税人尤其是企业法人代表、财会人员、销售人员进行税收法律知识的宣传教育，使其了解“有货虚开”也是犯罪，从思想上认识到“有货虚开”带来的危害和产生的严重后果，自觉抵制犯罪行为。
2.加强对企业会计人员的管理。在日常税收征管中发现企业会计人员违反税法规定、违反发票开具规定的，由税务机关进行通报，并通过召开联席会议等形式，提交财政部门视其情节轻重，分别给予责令改正、罚款以及吊销会计从业资格证书等处罚。
3.加强对纳税人的日常监督管理。一是税务部门对专用发票的发放管理要严格、规范，特别是商贸企业，更要严格按照规定核定其使用数量和限额。二是对新办企业的营业执照、法人代表、办税人员身份证及经营场地等证件、资料按照有关规定和程序认真审核，严格把关。三是对增加发票用量较大的企业要严格进行实地核查和账目检查，确定其业务的真实性，严防发票虚开。
4.加强对专用发票开具环节的管理。检查和辅导纳税人按照规定开具专用发票，对货物或应税劳务名称、规格型号、单位、数量等内容必须如实填开，购销品名必须一致，名称栏应按货物具体品名和规格填写，不得填写货物大类。同时还要加强对纳税人增值税专用发票开具时限的监控和管理，要求纳税人按照纳税义务的发生时间开具增值税专用发票，不得提前和滞后。
5.加大对违法违规行为的查处力度。对违反规定开具专用发票的，要不折不扣地按照税法有关规定进行处罚，绝不姑息。税务机关要加强同公检法、工商等部门的联系,组成以打击从事虚开增值税发票犯罪活动为主的联动网络，及时通报情况，共同研究案件特点、规律，合力惩处不法分子。
6.加强重点领域的治理。一是加强建材行业的税收管理，其产品大都销售给建筑行业。二是加强石油行业的税收管理，其销售的汽油、柴油大都面向运输行业、个人消费者及农业生产者，不需开具增值税专用发票的较多。三是加强资源性经营企业税收管理，由于其主要经营矿山产品、铁精粉、煤炭等资源产品，取得增值税专用发票的渠道较少。
7.强化预警分析应用和纳税评估。要定期对增值税专用发票数量变动异常、现金结算占比偏高异常以及应收(应付)账款变动等指标进行分析，筛选重点行业，实施分类评估。对评估过程中发现有重大虚开行为的，及时移交稽查部门进行查处。
来源：中国税务报 作者：李华 作者单位：莱芜市国家税务局 |
