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外企向关联企业支付高额特许权使用费，并在产品购销、技术服务等多个环节与境内外关联企业有大额交易，涉嫌转移利润避税。但企业声称其业务均符合独立交易原则。情况果真如此吗?
近期，国家税务总局孝感市税务局经过详细税收核查，对外商独资企业S汽车零部件制造公司(以下简称“S公司”)，2012年—2019年度企业关联交易进行特别纳税调整，企业共调增应纳税所得额逾3亿元，最终该公司依法补缴企业所得税、加收利息合计1485万元。至此，这起历时3年的反避税调查案件落下帷幕。
端倪初显——关联费用缘何高企
时间的指针拨回至2014年12月。这天，湖北省孝感市税务部门在对辖区外资企业进行税收风险分析时，发现S公司2012年1月—2014年11月共对外支付专利使用费、技术服务费和利息等费用2804万元，其中对境外股东支付金额为2209万元，占支付总额的79%。税务人员认为，企业涉嫌对外转移利润和避税，需核查其大额对外支付业务真实性和合理性。
于是，税务部门反避税人员对该企业进行了核查。
征管信息显示，S公司成立于2012年1月，是由境外B公司投资设立的外商独资企业，注册资本1亿元人民币，主要从事汽车零部件生产销售。从申报信息看，企业2012年—2014年营业收入虽分别为1700万元、2.58亿元和2.68亿元，但3年却呈现连续亏损状态。
反避税人员认为，S公司投产后，虽然经营收入逐年增长，但公司累计亏损却达1.96亿元，亏损额已超过了企业注册资本，十分可疑。
反避税人员查阅分析了S公司提交的2012年—2014年度《企业年度关联业务往来报告表》等资料，对该企业及关联方情况、关联交易情况、行业发展情况等进行了分析。他们发现，S公司属单一功能的产品生产企业，企业主要接取境外关联企业订单生产，产品则全部销售给境内关联企业统一销售。S公司营运期间与其关联企业存在大量关联交易，涉及采购销售货物、接受劳务、无形资产受让和使用，以及融通资金等多项业务。其中，材料购进方面与关联企业交易金额占比85%以上。
综合这些情况，反避税人员认为，S公司具有与关联企业开展交易业务避税的多项嫌疑：一是该企业与关联企业的交易涉及生产经营多个环节，且额度较大，具有通过这些购销交易转移利润嫌疑。
二是该企业使用了境外关联方提供的专利等技术用于生产，并支付了大额费用。专利技术作为无形资产，特许使用后，应为企业带来超额利益，但该企业情况并非如此，因此这些专利特许权费用支出的必要性存疑。此外，企业接受境内外关联方提供的技术性劳务，同时向关联方融通资金，这些业务对企业营运是否有帮助，关联企业的融资行为有无资本弱化问题，均有疑点。
考虑到企业成立时间不长，出于纠偏扶正等考虑，反避税人员对S公司下达《税务事项通知书》，提示其经营存在特别纳税调整风险，要求企业对购进材料、购买劳务服务，以及融通资金担保等与关联业务的必要性和其是否符合独立交易原则进行自查，并要求S公司在3个月内，向税务机关提交自查情况报告和相关佐证材料。
两个多月后，S公司向税务机关提交了自查报告和合同等佐证材料。在自查报告中企业称，与关联方的购销业务、支付的特许权费用、劳务费和关联融资等业务的定价，均符合独立交易原则，属于生产经营必要支付，并无问题;2012年—2014年，企业存在因融通资金产生资本弱化的事项，但企业每年均按照税法规定在年度汇算清缴申报时做了纳税调整。
随后，S公司业务收入和盈利情况发生了变化。2016年企业亏损降至2697万元;2017年盈利1715万元;2018年盈利1320万元。在此期间，企业依法向税务机关申报缴纳了相关税款。
聚焦疑点——类比核查解谜题
2019年8月，国家税务总局孝感市税务局反避税人员开展跨境利润数据日常监控分析时，发现S公司2019年1月—6月出现巨额亏损5406万元，其对外支付的特许权使用费用达到了985万元，几乎是以往年度支付额度的1倍左右。
结合企业的经营数据和历史情况，反避税人员认为，该企业存在利用关联交易向境外转移利润避税嫌疑。于是，反避税团队联系了S公司管理人员，赴企业开展了国际税收政策辅导和涉税风险提示。
反避税人员指出，S公司长期亏损，跳跃性盈利的情况，与企业性质和功能不符，存在避税风险。企业可选择三种方式排除风险：一是自查补税。二是预约定价。企业可与税务机关就未来年度关联交易的定价原则和计算方法达成预约定价安排。经企业申请，税务机关可以将预约定价安排确定的定价原则和计算方法追溯适用于以前年度企业关联交易的评估和调整，追溯期最长为10年。三是接受税务机关反避税调查。
在规定期限内，S公司既未向税务机关报送自查情况，也未向税务机关提交预约定价安排谈签意见。按照相关规定，孝感市税务局决定对S公司2012年—2019年度经营情况进行反避税立案调查。反避税人员向企业下达了《税务检查通知书》《税务事项通知书》，要求其提供相关年度购销作价原则、S公司设立时的可行性研究报告等资料。
S公司接到通知后十分重视，表示一定配合调查，并聘请了国际知名会计师事务所人员代表企业处理相关事务。
随后，反避税人员克服新冠肺炎疫情影响，采集了企业基本情况、集团背景信息、历年关联交易信息等大量涉案资料，并通过人员约谈、实地查看、外调分析等多种方式对S公司相关业务进行了调查。在此过程中，逐一排除了S公司通过关联销售、关联劳务、关联融资等方式转移利润的嫌疑。
经过调查，反避税人员认为，企业在关联采购和向关联企业支付特许权使用费方面存在较大避税嫌疑。对此，S公司无法提供相关资料和证据，证明此两项关联交易符合独立交易原则。而在调查过程中，反避税人员尝试了各种渠道和方法，也没有查询获得可与企业关联采购材料和特许权支付业务参考类比的、较为公允的可比成交价格。由于无法对企业这两项关联交易价格的合理性进行评估，因此也无法开展分项特别纳税调整。
调查工作一时受阻。
《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》(国家税务总局公告2017年第6号)第二十八条规定：“企业为境外关联方从事来料加工或者进料加工等单一生产业务，或者从事分销、合约研发业务，原则上应当保持合理的利润水平。”依照这条规定，反避税调查团队研讨后，决定采取综合调整法，继续涉案企业的特别纳税调查工作。即：选取一批在行业、独立性、承担功能风险等指标方面与S公司具有可比性的企业，将这些企业的年度平均利润水平与S公司利润水平进行类比，如S公司利润水平不合理，则依法按可比企业的平均利润水平对其进行纳税调整。
反避税人员从BVD数据库(全球上市公司大型财务数据库)中，筛选出了672家企业，参照S公司的可比指标，对这些企业多达20余万条的经营数据信息、财务成果信息等数据进行了综合分析和计算。经测算，这672家可比企业，均在可比年度达到了平均净利润率3.53%。这一可比性核查与分析结果，客观上表明，在同期同等经营条件下，S公司不应出现年度亏损，应有合理利润，同时也证实S公司在关联采购和关联支付特许权使用费方面确有问题。
随后，反避税人员以可比企业年度平均净利润率为参照，对S公司应纳税所得额进行可比换算和核算，最终得出S公司2012年—2019年应调增应纳税所得额3亿多元，企业弥补亏损后，依法应补缴企业所得税和利息合计1550万元。
八轮约谈——依法追征千万元税款
2020年8月，孝感市税务局反避税团队约谈了S公司代表。反避税人员介绍了调查情况、特别纳税调整法律依据和调整方案等情况。面对大量证据，S公司代表承认企业存在特别纳税调整空间，认同了税务机关按照可比企业交易净利润为基础开展综合调整的方法。
但在随后的会谈中，S公司对调整方案提出了几点异议：其一是调整方案在交易净利润法的基础上，应考虑人工成本上涨、客户要求降价等经营特殊因素的影响，调增的应纳税所得额应扣除这些特殊因素产生的费用。
其二是2012年企业实际生产时间不到2个月，且销售收入只有1697万元，税务机关应考虑2012年度不纳入调查期内。
其三是希望与税务机关共同确认筛选条件，重新筛选可比企业，并以此为基础确定企业平均利润率，拟定调整方案。
孝感市税务局十分重视企业意见，反避税团队结合调查资料进行了针对性研讨和核查，逐一制定了回复方案。
2021年4月—2021年8月，反避税人员先后与S公司代表举行了8次会谈，就特殊因素确定、可比企业筛选等问题进行了多轮会商。在此过程中，反避税人员就企业提出的9项经营特殊因素所产生的费用是否应在应纳税额中予以扣除，进行了逐一分析，通过举事实、讲法理，S公司最后同意了税务机关的意见。双方明确，S公司作为特殊因素可在应纳税额中扣除的费用金额为258万元——这一金额比S公司最初提出的3.62亿元金额少了3.59亿元。
在对可比企业筛选条件进行多次会谈后，最终，税企双方就可比企业筛选条件和标准达成了一致意见。双方确定了27家可比企业，最终计算出企业可比年度平均净利润率为3.51%。
历经八轮约谈，税企双方最终就特别纳税调整方案达成一致意见。孝感市税务局依法向S公司送达了《特别纳税调查调整通知书》，调增S公司2013年—2019年应纳税所得额合计30238万元。企业弥补往年亏损后，应补缴企业所得税、加收利息合计1485万元。S公司对税务机关的调整方案无异议，按期补缴了税款和利息。
来源：中国税务报 2022年06月21日 版次：07 作者：杨进平程卫东唐志明本报记者徐卫兴
【税案评析】
把握时机，赢得先机
作者：国家税务总局孝感市税务局局长 夏玉辉
随着世界经济一体化进程的加速和我国经济持续健康发展，大量外资进入我国，外商投资企业不断增加。但在促进经济发展的同时，极少数外资企业存在通过关联交易转移利润避税的行为。税务机关加强反避税管理工作，依法纠正企业避税行为，既是维护国家税收权益、行使税收管辖权和防止税收流失的必要手段，也有利于建立和维护公平公正的市场经济秩序。
本案是一起典型的外资企业利用关联交易和对外支付业务等方式转移利润少缴税款案件。本案的成功查办，为各级税务机关开展反避税工作提供了启示。
一是建立预警机制，及时发现避税苗头。本案中，涉案企业因为大额对外支付与长期亏损并存，引起了税务机关的注意。反避税人员通过对企业实施反避税调查，维护了国家税收主权，确保了税款不流失。
为及时发现企业避税行为，税务机关须加强与商务、经信、外汇管理、市场监督等部门的协作，及时采集企业对外业务数据、外汇支付备案信息等第三方信息。同时，搭建国际税收管理风险识别库与风险预警模型，对辖区外资企业的关联业务以及相关的股息、利息、特许权使用费等支出开展针对性分析，通过实施预警管理及时发现企业异常业务，及时介入实施征管措施，为反避税工作赢得“先机”。
二是建立反避税案例指导库。针对反避税案件查办过程中经常出现的耗时久、调查数据信息量大、特别纳税调整方案较易出现税企争议等问题，税务机关应在采集梳理全国反避税典型案例的基础上，归纳外资企业惯常发生的避税行为表现形式和手法特点，同时总结税务反避税部门的调查原则、调查思路和方法，制作特别纳税调整方案指引，建立反避税案例指导库，为全国各地区税务机关查办反避税案件提供指导和帮助，进一步提高反避税案件查办速度和质效。 |
