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山东省高级人民法院刑事判决书
(2021)鲁刑再4号
原公诉机关山东省沂源县人民检察院。
原审被告人王超，男，汉族，1970年5月18日出生于山东省临朐县，初中文化，山东临朐胜潍特种水泥有限公司职工，户籍所在地临朐县，住临朐县。因涉嫌犯虚开用于抵扣税款发票罪于2011年6月18日被沂源县公安局取保候审。2014年5月26日因犯虚开用于抵扣税款发票罪，被判处有期徒刑二年，缓刑二年，并处罚金人民币十万元。刑罚已执行完毕。
辩护人杜焕法、徐钦夫，山东民意律师事务所律师。
沂源县人民法院审理沂源县人民检察院指控原审被告人王超虚开用于抵扣税款发票罪一案，于2014年5月26日作出(2014)沂刑初字第75号刑事判决。宣判后，原审被告人王超未上诉，检察机关未抗诉，判决发生法律效力。后王超不服，向沂源县人民法院提出申诉，该院于2019年6月18日作出(2019)鲁0323刑申2号驳回申诉通知书，驳回其申诉。王超不服，再向淄博市中级人民法院提出申诉。该院于2019年10月12日作出(2019)鲁03刑申34号驳回申诉通知书，驳回其申诉。王超仍不服，向本院提出申诉。本院于2020年8月6日作出(2020)鲁刑申37号再审决定书，决定对本案提审。本院依法组成合议庭，于2021年4月29日依法公开开庭审理了本案。山东省人民检察院指派检察员吴娜、曹玉峰出庭履行职务。原审被告人王超及其辩护人杜焕法、徐钦夫到庭参加诉讼。现已审理终结。
沂源县人民法院(2014)沂刑初字第75号刑事判决认定：被告人王超是山东临朐胜潍公司(以下简称胜潍公司)销售科的职工，同时也有自己的货车经营运输业务。王超从胜潍公司承揽运输业务，给中国石油集团海洋工程有限公司(以下简称海洋公司)和中石油天然气公司冀东公司(以下简称冀东公司)运输油井水泥，因为结算运费需要为海洋公司和冀东公司出具具有抵扣税款功能的运输发票，刚开始被告人王超从税务机关开具发票，被告人王超在与郭某及沂源县路路通物流有限公司(以下简称路路通公司)无实际业务往来的情况下，自2010年6月开始，以支付票面金额4.6%开票费的方式，从郭某的路路通公司多次开具运输发票，至2010年12月共开具票面金额人民币(以下币种均为人民币)2396828元的货运发票，虚开税款数额167777.96元已全部被抵扣。
案发后，被告人王超于2011年6月17日主动到临朐县公安局经侦大队投案自首。沂源县公安局追缴了被告人王超骗取的税款。
认定上述事实的证据有：
1、书证
(1)接受刑事案件登记表、立案决定书、发破案经过证实，2011年3月28日，沂源县公安局经侦大队在工作中发现，自2010年6月份以来，被告人王超在与郭某无任何实际业务往来的情况下，多次从路路通公司郭某处虚开可用于抵扣税款的运输发票，票面金额达590万余元。沂源县公安局于2011年3月28日立案。2011年6月17日，王超到临朐县公安局经侦大队投案自首，当日移交至沂源县公安局经侦大队。
(2)验资事项说明及企业信息、证明、淄博市公安局车辆管理所证明证实，路路通公司的成立、注册及经营等基本情况。
(3)公路、内河货物运输业务统一发票复印件80份证实，被告人王超虚开发票的情况。
(4)胜潍公司情况说明一份证实，胜潍公司对有关发票情况做出了说明。
(5)扣押物品、文件清单证实，沂源县公安局扣押被告人王超人民币20万元。
(6)王超的户籍证明与前科证明证实，王超的身份基本情况及无犯罪前科情况。
2、证人证言
(1)郭某证实，路路通公司注册成立、公司名下运输车辆及运输发票的取得情况;同时证实其与王超、胜潍公司、海洋公司、冀东公司未签订运输合同，也没有实际的业务往来，被告人王超多次让其代开可用于抵扣税款的运输发票并支付相应开票费的基本事实。
(2)刘某证实，他是冀东公司采购中心职工，冀东公司采购油井水泥一般是和胜潍公司的王超联系，王超提交到冀东公司数额为2439783.57元的发票共22张，已经被冀东公司抵扣。
(3)杨某用证实，他是天津市大港油田物资供销公司职工，胜潍公司交到其公司的发票共8张，经抵扣的发票有5张，数额为940400.9元。
(4)陈某证实，他是海洋公司供应部职工，胜潍公司交到海洋公司的承运人为路路通公司的发票共14张，数额为537683.08元，已经被海洋公司抵扣。
3、被告人王超供述称，他是胜潍公司销售科的职工，同时也有自己的货车，联系了业务之后再运送货物，赚取运费。因为结算运费需要有发票，刚开始是从税务机关开发票，后来从郭某的路路通公司开发票，时间是从2010年6月到2010年12月，一共开了二百四五十万左右的发票，这些发票可能已经都抵扣了。
沂源县人民法院认为，被告人王超让他人为其代开可用于抵扣税款的运输发票，虚开税款数额167777.96元，其行为构成虚开用于抵扣税款发票罪，应当追究刑事责任。公诉机关指控的犯罪事实与罪名成立。被告人王超因虚开用于抵扣税款发票致使国家税款被骗取16万余元，属于其他严重情节。被告人王超于案发后主动投案，如实供述其罪行，系自首，依法可以减轻处罚;鉴于被告人王超退缴了被抵扣的税款，可酌情从轻处罚。被告人王超的辩护人以此为由要求对被告人王超减轻处罚的辩护意见成立，本院予以采纳;提出的被告人的开票目的不是为了抵扣税款，其行为符合偷税罪的特征，不构成虚开用于抵扣税款发票罪等辩护意见，因被告人王超虽实际发生了货物运输业务，但其因不具有自开票资格，本应到当地税务部门开具运输发票，其却为了少缴税款而让不具有代开票资格的他人为自己代开具有抵扣税款功能的发票，且致使开出的发票被实际用于抵扣，其行为危害了税收征管制度，其目的行为与结果行为分别触犯了逃税罪和虚开用于抵扣税款发票罪，成立牵连犯，应从一重罪即按虚开用于抵扣税款发票罪定罪处罚，故其辩护意见不符合法律规定，本院不予采纳。据此，依照《中华人民共和国刑法》第二百零五条第一、三款、第六十一条、第六十七条第一款、第四十五条、第七十二条第一、三款、第七十三条第二、三款、第五十二条、第五十三条的规定，以被告人王超犯虚开用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑二年，缓刑二年，并处罚金人民币十万元。
宣判后，公诉机关未抗诉，被告人王超未上诉，判决发生法律效力。
本院再审期间，原审被告人王超及其辩护人均提出，被告人王超有真实的运输业务，开票目的是为了结算运费而不是骗取抵扣税款，实际上其本人也没有抵扣税款，不存在骗取税款的动机;王超所开发票数额与实际运费数额相符，收货单位依法抵扣税款不属于税款流失。故被告人王超不构成虚开用于抵扣税款发票罪，依法应改判无罪。
山东省人民检察院发表的出庭意见认为，首先，构成本罪，主观上应当具有骗取税款的目的。本案中胜潍公司、受票方均能证实王超进行了真实运输业务，没有证据指向王超有超额开具发票行为，因此在案证据不能证实王超主观上有骗取税款的故意;其次，构成本罪，客观上应当造成国家税款损失。虽然王超找路路通公司开出的发票被实际用于抵扣，但受票公司真实委托了运输业务，并且按照发票金额支付了运输费用，因此取得发票后根据当时税收法律规定，享有抵扣税款的权利，没有证据证明三家公司的抵扣行为造成国家税款流失;第三，没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。综上，王超的行为不应认定为虚开用于抵扣税款发票罪，原审判决适用法律确有不当。建议法院依法予以改判。
本院再审审理查明：原审被告人王超系山东临朐胜潍特种水泥有限公司(以下简称胜潍公司)销售科的职工，同时也有自己的货车经营运输业务。其从胜潍公司承揽运输业务，给中国石油集团海洋工程有限公司(以下简称海洋公司)和中石油天然气公司冀东公司(以下简称冀东公司)运输油井水泥。因为结算运费需要为海洋公司和冀东公司出具具有抵扣税款功能的运输发票，起初被告人王超从税务机关开具发票，开票税率为5.8%。自2010年6月至2010年12月，到郭某(另案处理)开办的沂源路路通物流有限公司陆续开具了票面金额共计为2396828元的运输发票，路路通公司根据开出的运输发票的票面金额向沂源地税部门缴纳税款，王超向该公司按4.6%交纳开票费。王超后将这些运输发票交与海洋公司和冀东公司，海洋公司和冀东公司用上述发票抵扣税款167777.96元。
认定上述事实的证据，除原审已经质证、认证的证据之外，在本次再审过程中，原审被告人王超向本院提交了胜潍公司与海洋公司、冀东公司签订的买卖合同，胜潍公司产品销售分运单等证据，以进一步证实被告人王超为海洋公司、冀东公司运输货物的真实性。经庭审质证，本院予以确认。
本院认为，本案涉及虚开用于抵扣税款发票罪的认定问题。构成虚开用于抵扣税款发票罪，主观方面应当具有骗取抵扣税款的目的，在客观方面表现为“虚开”，即没有货物购销或者没有提供、接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票，并造成国家增值税款损失的行为。
将虚开增值税专用发票罪作为犯罪处理始于1995年，当时的立法目的在于惩治通过虚开增值税专用发票危害增值税制度的行为，保护我国增值税税收。此后，随着社会发展，实践中的虚开增值税专用发票行为开始多样化。出现了有真实交易的代开行为、不会造成增值税流失的虚开行为、为虚增利润而虚构交易造成的虚开行为等等。这些行为与为骗取抵扣增值税税款的虚开增值税专用发票行为在社会危害性上有显著不同，也超出了虚开增值税专用发票罪的立法目的。因此，最高人民法院结合实际情况，以答复、指导案例、复函等方式，多次重申虚开增值税专用发票罪的立法目的。明确不以抵扣税款为目的，未造成国家增值税损失的虚开行为不以虚开增值税专用发票罪论处，此意见同样也适用于虚开用于抵扣税款发票罪。
在本案中，胜潍公司、受票单位均能证实被告人王超提供了真实的运输业务，不存在无真实货物交易虚开增值税专用发票的行为，且开具的增值税专用发票都是按照真实的运费数额开具的。其开发票的目的是为了与收货单位结算运费，而不是抵扣税款。原审判决也认可王超实际发生了货物运输业务。因此在案证据不能证实王超主观上有骗取抵扣税款的故意。
其次，本案客观上并未造成国家税款的流失。如前所述，被告人王超为受票单位提供了真实的运输业务，开具的运费发票数额也与真实的运费数额相符。而受票单位海洋公司和冀东公司作为一般纳税人具备抵扣税款的资格，根据《增值税暂行条例》第八条的规定，依法享有按7%的扣除率抵扣进项税款的权利。原审判决认定的“海洋公司和冀东公司用上述发票抵扣税款167777.96元”系依法抵扣，并未造成国家税款的损失。
综上，被告人王超主观上没有骗取抵扣税款的犯罪故意，客观上既没有用于自己抵扣税款，也没有让他人以此非法抵扣国家税款，没有造成国家税款的损失，不构成虚开用于抵扣税款发票罪。原审判决适用法律不当，应予纠正。山东省人民检察院关于“王超的行为不构成虚开用于抵扣税款发票罪，建议依法改判无罪”的出庭意见，原审被告人王超及其辩护人“主观上不存在骗取税款的动机，客观上未造成国家税款流失。被告人不构成虚开用于抵扣税款发票罪，依法应改判无罪”的辩解和辩护意见应予采纳。
本院认为，原审被告人王超的行为虽然不构成虚开用于抵扣税款发票罪，但其应到当地税务部门开具运输发票，却让不具有代开票资格的路路通公司为自己代开具有抵扣税款功能的发票，且比税务机关开票税率低，少缴了部分营业税款。其行为危害了税收征管制度，具有行政违法性。
本案经本院审判委员会讨论决定，依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第二百五十六条、第二百三十六条第一款第(二)项，《最高人民法院关于适用的解释》第四百七十二条第一款第(三)项之规定，判决如下：
一、撤销山东省沂源县人民法院(2014)沂刑初字第75号刑事判决。
二、原审被告人王超无罪。
本判决为终审判决。
审判长 谢萍
审判员 张汝林
审判员 尚秋君
二〇二一年五月二十日
书记员 刘雅馨
【晶晶亮读后感】
2021年的最新的无罪判决，撤销了2014年的有罪判决。
可以看出，法院对虚开犯罪的认定，是越来越趋于谨慎认定。
最高人民法院以答复、指导案例、复函等方式，多次重申虚开增值税专用发票罪的立法目的。明确不以抵扣税款为目的，未造成国家增值税损失的虚开行为不以虚开增值税专用发票罪论处。
这对所有的市场经营主体来说，是一件好事。
但并不能因此就高枕无忧，认为只要有真实交易，就可以随意找第三方代开专票。这种行为虽然不构成犯罪，但依然构成行政违法。
《中华人民共和国发票管理办法》第三十七条违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得;虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款;虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。非法代开发票的，依照前款规定处罚。
开门做生意，财务还是要尽量规范一些，避免不必要的税务风险。
案例来源：华税;晶晶亮的税月点评
2019年6月的案例——
又一起“代开”专票未被判处“虚开”犯罪案
编者按：虚开增值税专用发票罪自设置以来，对于其构成要件的理解认定、罪与非罪、此罪与彼罪、一罪与数罪等方面，一直存在理论上的分歧与司法适用上的疑难。最高人民法院印发《关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》的通知（法发[1996]30号）第一条规定了三种属于虚开增值税专用发票的情形，即有货虚开、无货虚开和如实代开。法研[2015]58号复函明确“如实代开”与增值税专用发票罪的规定不符，不应继续使用。对于行为人的“代开”行为构成其他犯罪的，则以其他罪名追究其刑事责任。
一、案情简介
李某某系西弘服务部业主，该服务部为小规模纳税人，其先后与新广兴物流、广元中铝、国大公司建立货物运输关系，成为三公司的货运承揽人。后因国家实行营改增，于2016年初，上述三家公司要求李某某出具税率为11%的货物运输业增值税专用发票。因其属于小规模纳税人，不能开具税率为11%的增值税专用发票，但李某某为继续承揽上述三家公司的货运业务，便找到徐某某帮助其提供增值税专用发票用于结算运费。徐某某又找到文波物流（一般纳税人）实际控制人罗某某妻子胡某，经胡某促成同意由文波物流向新广兴物流、广元中铝、国大公司开具税率为11%的货物运输业增值税专用发票，由李某某通过被告人徐某某向文波物流交纳票面金额7%的管理费，徐某某按票面金额的0.5%（含在7%中）提取介绍费。后李某某与三家托运单位发生实际运输业务，需要结算运费时，李某某每次将受票单位名称、日期、金额、纳税人识别代码等信息通过手机发送给徐某某，后由徐某某通过胡某将开好的增值税专用发票、委托李某某收取运费的委托书及文波物流和新广兴物流签订的公路运输合同通过邮寄的方式交给李某某。李某某将票面金额的7%作为开票费以现金方式支付给徐某某。李某某再将收到的税率为11%的货物运输业增值税专用发票等手续交到上述三家托运单位结算运费，托运单位依据文波物流出具的委托书将运输费直接支付给李某某。
自2016年2月以来，李某某接受徐某某帮其开具承运人为文波物流的货物运输业增值税专用发票19份，发票金额共计1137691.56元，上述三家托运单位收到李某某交付的增值税专用发票后，在税务机关抵扣税额125146.06元。
（注：本案案件字号：2019川0802刑初4号）
二、本案争议焦点及各方观点
1、争议焦点：找第三方代开发票的行为是否构成虚开增值税专用发票罪。
2、公诉机关观点：李某某明知自己不具有开具增值税发票资格，以向他人非法购买增值税专用发票为手段，虚构开票单位与受票单位有业务关系，给国家税收造成潜在流失的风险，应当以虚开增值税专用发票罪追究李某某的刑事责任；徐某某帮助李某某虚开增值税专用发票，应当以共犯论处。
3、李某某辩护人辩护意见：（1）李某某与文波物流属于挂靠关系；（2）客观方面，李某某没有开具增值税专用发票，其对外显示的纳税人是文波物流，文波物流也是按照李某某与托运人真实交易内容开具增值税专用发票，并没有造成国家税收损失。其不符合本罪的特征；（3）挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。李某某明显属于挂靠行为，其并无骗取税收和逃避税收的主观故意，请求宣告无罪。
4、法院观点：李某某的行为不属于虚开增值税专用发票。没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，在不能证明被告人李某某有骗取抵扣税款或者徐某某有帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责相适应原则。但是，李某某违反国家对增值税专用发票管理规定，非法购买增值税专用发票，票面金额累计超过十万元，其行为已触犯《中华人民共和国刑法》第二百零八条的规定，构成非法购买增值税专用发票罪。
三、华税观点
（一）行为人主观上无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不应认定为虚开增值税专用发票罪
《刑法》第二百零五条没有明确虚开增值税专用发票罪的构成要件，虚开犯罪的性质一直存在着行为犯、目的犯以及结果犯之争。对于“虚开”犯罪的构成以及性质，最高院曾多次公开发表意见，其中《最高人民法院研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》（法研[2015]58号）认为：“虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重犯罪，如将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序的，即构成犯罪并要判处重刑，也不符合罪刑责相适应原则。”另外，2018年12月4日，最高人民法院发布第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例。在该批典型案例之一“张某强虚开增值税专用发票案”中，最高院明确指出：张某强不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。最高院这一权威意见明确了本罪的主观目的要件和危害后果要件。
（二）“代开”发票无罪或者构成其他犯罪的司法裁判
（1）虚开改无罪：崔某某涉嫌虚开用于抵扣税款发票案（（2017）鲁02刑再2号）
[基本案情]
崔某某经营的运输车队在山东某新型面料公司内部设立。2010年起，崔某某每年与面料公司签订货物运输承揽合同，负责面料公司的货物运送。因与面料公司结算运费需运输发票，崔某某遂在当地地税局开具运输发票提供给面料公司，开票税率为5.8%。后崔某某得知沂源某物流公司可以低于地税局的税率开具运输发票，遂于2010年6月至2011年3月，陆续在该公司开具票面金额共计为1608270元的运输发票，崔某某向该公司按4.6%税率交纳开票费。崔某某将这些运输发票交与面料公司用于结算运费，面料公司用上述发票抵扣了112578.9元税款(按运费金额的7%扣除率计算进项税额抵扣)。面料公司与沂源某物流公司之间没有实际业务往来。2014年12月11日，检察院以崔某某涉嫌犯虚开用于抵扣税款发票罪向人民法院提起公诉。
[法院观点]
虚开用于抵扣税款发票应当是指以骗取抵扣税款为目的，有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。1996年最高人民法院发布的法发[1996]30号司法解释，是针对1995年全国人大常委会的决定制定的，1997年《中华人民共和国刑法》修订实施之后，已经明确将该决定内容纳入刑法的内容，对本罪的理解和认定应适用修订后刑法的规定。从刑法的具体条文来看，具有骗取抵扣税款的故意应当是认定此类犯罪的构罪要件，最高人民法院也曾通过多种形式对此类犯罪应如何认定进行了指导。2015年6月的法研[2015]58号复函是最高人民法院对此类犯罪应当如何认定的进一步指导和明确。没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，因此，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。
（2）虚开改逃税：金某、袁某等人逃税案（(2012)长中刑二重初字第0056号）
[基本案情]
2005年7月至2009年5月，金某伙同该公司工作人员袁某等人，为了牟取非法利益，以飞腾公司的名义、在没有任何真实的运输业务发生的情况下，采取按4.5％至6％收取开票费的方式，为何某等人虚开《公路、内河货物运输业统一发票》445份，虚开运输发票的总金额为35633146.09元，分别提供给金杯电工股份有限公司等30家单位，上述单位已向税务机关申报抵扣税款共计1797890元。公诉机关认为金某、袁某虚开用于抵扣税款的发票，数额巨大，情节特别严重，其行为触犯了《中华人民共和国刑法》第205条第1款、第2款之规定，应当以虚开用于抵扣税款发票罪追究其刑事责任。
[法院观点]
金某本人或指使袁某等人利用飞腾公司的开票资格，在没有提供运输劳务的情况下，以飞腾公司名义为其他提供了运输劳务的从业者或发生了实际运输业务的单位代开运输发票，致使其他运输从业者逃避纳税义务。金某、袁某的行为均已构成逃税罪。公诉机关指控金某、袁某的行为构成虚开用于抵扣税款发票罪的罪名不当。因为构成虚开用于抵扣税款发票罪，不但要有虚开的行为，还需要骗取税款的目的。
（三）本案中，李某某等人不构成虚开增值税专用发票罪
前已述及，行为人构成虚开增值税专用发票罪需以行为人主观上具有骗抵增值税税款的故意，客观上造成增值税税款的损失为要件。本案中，李某某以自己的名义与国大公司、广元中铝公司发生了真实的运输业务，为了结算而找到文波物流代开增值税专用发票，李某某主观上没有骗取国家税款的故意，对于文波物流在缴纳销项税时是否使用进项予以抵扣以及进项税额是否存在虚开而导致税收流失，公诉机关并未举出证据证实，不能证明本案中李某某及文波物流公司的行为导致了国家税款的流失，李某某等涉案主体不应以虚开增值税专用发票罪论处，符合逃税罪等其他犯罪构成要件的，可以以其他犯罪论处。本案中，法院最终判处李某某构成非法购买增值税专用发票罪，判处有期徒刑七个月，宣告缓刑一年的刑事处罚。
来源：华税 |
