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自然人个人直接持有作为利润中心的独立法人股权是大部分民营企业，特别是中小型企业的特点，其优点在于股权结构简单，自然人股东对持股企业的控制力强，可以直接在企业贯彻自己的经营管理方针。但如果转让股权时，如果转让价格高于初始取得股权的成本，需要就差额部分缴纳个人所得税。如果股权转让交易的受让方是已经办理税务登记的法人或非法人机构（如有限合伙制私募基金），股权转让的个人所得税可以由受让方代扣代缴，也可以由转让方自行申报缴纳；如果受让方为自然人，该项所得税只能由转让方自行申报缴纳。无论如何，转让方应当将个人所得税纳税义务作为考虑交易步骤和交易对价时必须考虑的因素，特别是需要明确以下两点：
1.转让方根据自己对转让股权税后收益的预期金额，计算出的包含个人所得税的税前收益应该是多少？例如，股东某甲转让自己持有的股权，初始成本为100万元，某甲希望获得的税后收益为500万元，则还原税前转让价格=500/（1-20%）+100=725万元。这是某甲与股权受让方开展价格谈判的基础。
2.如果转让股权获得的全部或部分收益是非货币性的（如以股权交换一项非货币性资产），转让方应当考虑提前计算纳税义务并考虑完税所需的资金是否充足。例如，某乙转让自己持有的股权交换受让人的一项不动产，不动产的评估价格为1000万元，股权的原始成本为200万元，则某乙因此项股权转让获得所得800万元，需缴纳税款160万元。但某乙并未实际获得现金，所以需要提前筹集和准备160万元现金用于及时完税。
如果转让方因税负原因（有的转让股权交易中转让方所得巨大，甚至占全部转让价款的绝大部分）而存在税务筹划需求，应当循合法合理途径以求降低税负，而不能采取违法手段，这些手段主要有两种：
1.转让方故意低估股权转让价格，而通过向受让方虚开发票的方式套取现金，属于虚开发票和偷税行为；
2.转让方故意签订平价或低价转让股权的合同提交工商备案，实际上在合同外额外向受让方收取现金，如本案即是一例，最后被定性为偷税，得不偿失。
温虎堂、王俊斌、王武榆犯逃税罪二审刑事判决书
陕西省榆林市中级人民法院刑事判决书
(2018)陕08刑终2号
抗诉机关 神木市人民检察院。
上诉人（原审被告人）温虎堂，男，1962年7月20日出生于陕西省神木市贺家川镇，汉族，高中文化。因涉嫌犯逃税罪于2016年5月12日被神木市公安局刑事拘留，同年5月24日被取保候审。2016年11月22日被神木市人民法院取保候审。
辩护人黄成，男，陕西吉尔律师事务所律师。
上诉人（原审被告人）王武榆，男，1967年10月14日出生于陕西省神木市神木镇，汉族，高中文化。因涉嫌犯逃税罪于2016年5月12日被神木市公安局刑事拘留，同年6月7日被逮捕。2017年10月25日被神木市人民法院取保候审。
辩护人李建军，陕西富州律师事务所律师。
原审被告人王俊斌，男，1960年6月22日出生于陕西省神木市贺家川镇，汉族，高中文化。因涉嫌犯逃税罪于2016年5月24日被神木市公安局取保候审。2016年11月22日被神木市人民法院取保候审。
神木市人民检察院以神检诉刑诉（2016）667号起诉书指控被告人温虎堂、王俊斌、王武榆犯逃税罪，神木市人民法院于2017年5月18日作出（2016）陕0821刑初766号刑事判决书，王武榆不服，向本院提出上诉。本院于2017年7月27日作出（2017）陕08刑终253号刑事裁定书，撤销神木市人民法院（2016）陕0821刑初766号刑事判决书，发回重审。神木市人民法院经审理后于2017年10月19日作出（2017）陕0821刑初523号刑事判决。宣判后，神木市人民检察院提起抗诉，原审被告人温虎堂、王武榆提出上诉。本院依法组成合议庭于2018年5月15日公开开庭审理了本案。榆林市人民检察院指派检察员白昊、张树梅出庭支持公诉，上诉人温虎堂及其辩护人黄成，王武榆及其辩护人李建军，原审被告人王俊斌到庭参加诉讼。现已审理终结。
原审判决认定：被告人温虎堂、王俊斌、王武榆于2009年6月份共同注资600万元成立“神木县威海煤业有限责任公司”，于2009年7月28日变更注册资本为1000万元，被告人温虎堂持有48.88%的股份，被告人王俊斌持有45.12%的股份，被告人王武榆持有6%的股份。2011年12月8日，经三股东协商，将威海煤业全部股权以4500万元的价格转让给何某、杨某二人（其中温虎堂持有的488.8万元股权全部转让给了何某，王俊斌持有的451.2万元股权全部转让给了杨某，王武榆持有的60万股权转让给何某21.2万元，转让个杨某38.8万元）并于12月12日在神木县公证处办理了公证（公证书以总价1000万元转让）。三股东转让股权后均未进行纳税申报，经神木县地方税务局核算，被告人温虎堂应缴纳个人所得税2729039.80元，印花税10998元，合计2740037.80元；被告人王俊斌应缴纳个人所得税2519113.66元，印花税10152元，合计2529265.66元；被告人王武榆应缴纳个人所得税334988.52元，印花税1350元，合计336338.52元。神木县地方税务局分别于2015年9月14日、2016年1月5日两次向三被告人下达《神木县地方税务局税务事项通知书》，限三被告人在收到通知后十五日内到神木县地方税务局缴纳相关税款。被告人温虎堂收到通知后于2015年9月29日缴纳印花税10998元、滞纳金7610.62元、个人所得税130000元，于2016年1月12日缴纳个人所得税20000元，案发后于2016年5月13日将剩余个人所得税2579039.80元全部缴清；被告人王武榆收到通知后至今分文未缴应缴税款；被告人王俊斌经神木县地方税务局公告送达期满后至今分文未缴应缴税款。
据此，原审法院认为，神木市人民法院经重审认为，被告人温虎堂、王俊斌、王武榆作为公司股东转让各自股份后，采取隐瞒手段不申报纳税，逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，其行为均已构成逃税罪，依法应予惩处，公诉机关指控的事实和罪名成立。关于被告人王武榆及其辩护人所持该王不构成犯罪的意见。经查，《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》、《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》等法律法规规定，个人转让股权应当缴纳个人所得税，在股权转让协议已签订生效后应当依法向主管税务机关申报纳税；《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条：“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。”；《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定二》第五十七条第一项规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的，应予立案追诉。本案中，三被告人将各自股权全部转让后，作为纳税人在扣缴义务人没有代为扣缴、并已收到全部股权转让款的情况下未依法纳税申报，且在神木县地方税务局根据被告人公司提供的财务报表计算出三被告人应纳税款，并两次下达缴税通知后，被告人王武榆既未向税务机关提出异议，又未缴纳相应税款，其行为符合逃税罪的构成要件，故对该辩护意见不予采纳。关于被告人王武榆的辩护人又辩称被告人王武榆如构成犯罪，具有自首情节，应予从轻处罚的意见。经查，被告人王武榆虽到税务机关举报威海煤业有限公司股东股权转让后未缴纳税款，但并未就其作为纳税义务人缴税情况一并说明，故对该辩护意见亦不予采纳。关于被告人王武榆辩护人提供的入股条据及残疾军人证明并非定罪及量刑证据，故对该证据不予采信。三被告人归案后都能如实供述其罪行，依法可从轻处罚。根据三被告人的犯罪情节、性质和社会危害程度，决定对其均宣告缓刑。依照《中华人民共和国刑法》第二百零一条、第五十二条、第五十三条、第六十七条第三款、第七十二条第一款和第三款、第七十三条第二款和第三款之规定，判决如下：被告人温虎堂犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑五年；并处罚金人民币20万元；二、被告人王俊斌犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑四年；并处罚金人民币20万元；三、被告人王武榆犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑三年；并处罚金人民币3万元。
神木市人民检察院抗诉认为，神木市人民法院一审判决适用法律错误，量刑畸轻。理由如下：原审三被告人经协商将所持有的神木县威海煤业有限公司的全部股份以4500万元价格转让给何某、杨某二人，并办理了公证，但三人未进行纳税申报。经税务机关核算，被告人温虎堂应缴纳个人所得税和印花税共2740037.80元。案发前缴纳税款、滞纳金共148608.62元，案发后缴纳剩余2579039.80元税款。王俊斌应缴纳个人所得税、印花税共2529265.66元，至今尚未缴纳。王武榆应缴纳个人所得税、印花税共336338.52元，至今尚未缴纳。
根据《陕西省高级人民法院关于适用刑法有关条款数额、情节标准的意见》第六节第201条逃税罪的规定，数额巨大的标准为25万元。本案中，三被告人作为公司股东，在转让股份后采取欺骗手段不申报纳税，逃避缴纳税款数额巨大，且均占应缴税额的30%以上，应以逃税罪在三年以上七年以下有期徒刑幅度内量刑。被告人温虎堂在案发后缴清了全部税款，认罪态度较好，可从轻处罚并适用缓刑。被告人王俊斌、王武榆至今未缴纳税款，虽具有坦白情节但不能从轻处罚，更不能适用缓刑。
榆林市人民检察院经审查认为神木市人民检察院抗诉正确，予以支持。
上诉人温虎堂及其辩护人当庭辩称，其与王俊斌、王武榆并无共同犯罪的故意，且已经全额补缴税款，王武榆是否应分得股金系其与王武榆之间系民事纠纷，一审判决量刑过重，请求对温虎堂免于刑事处罚。
上诉人王武榆及其辩护人辩称，其与温虎堂、王俊斌书面约定其股权及转让所涉及的税费和一切债权由温虎堂、王俊斌二人承担，基于个人所得税实际所得额纳税原则，上诉人未取得涉案股权的转让款，在未取得实际所得的情况下，不是纳税的义务人；同时上诉人也没有逃税的故意。一审判决认定事实错误，请求二审依法宣告上诉人无罪。
原审被告人王俊斌对一审判决并无异议。
本院经审理查明：上诉人温虎堂、王武榆与原审被告人王俊斌于2009年6月份共同注资600万元成立“神木县威海煤业有限责任公司”，于2009年7月28日变更注册资本为1000万元，温虎堂持有48.88%的股份，王俊斌持有45.12%的股份，王武榆持有6%的股份。2011年12月8日，经三股东协商，将威海煤业全部股权以4500万元的价格转让给何某、杨某二人（其中温虎堂持有的488.8万元股权全部转让给了何某，王俊斌持有的451.2万元股权全部转让给了杨某，王武榆持有的60万股权转让给何某21.2万元，转让个杨某38.8万元）并于12月12日在神木县公证处办理了公证（公证书以总价1000万元转让）。2011年12月12日前，王武榆共收到72万元股本金和公司分红，12日起共收到分红和奖金80万元。三股东转让股权后均未进行纳税申报，神木县地方税务局核算认为，温虎堂应缴纳个人所得税2729039.80元，印花税10998元，合计2740037.80元；王俊斌应缴纳个人所得税2519113.66元，印花税10152元，合计2529265.66元；王武榆应缴纳个人所得税334988.52元，印花税1350元，合计336338.52元。神木县地方税务局分别于2015年9月14日、2016年1月5日两次向三被告人下达《神木县地方税务局税务事项通知书》。温虎堂收到通知后于2015年9月29日缴纳印花税10998元、滞纳金7610.62元、个人所得税130000元，于2016年1月12日缴纳个人所得税20000元，案发后于2016年5月13日将剩余个人所得税2579039.80元全部缴清；王武榆、王俊斌未按照神木县地方税务局要求缴纳税款。
上述事实有经当庭举证、质证的下列证据证实：
1、上诉人温虎堂供述证明，神木县威海煤业有限公司由他和王俊斌、王武榆共同出资1000万元成立，他持股48.88%，王俊斌持股45.12%，王武榆持股6%.后他们于2011年12月8日将该公司全部股权在公证处的公证下以1000万元的价格转让给何某和杨某，但实际转让价格为4500万元且已全部付清。公司转让后，他们没有去税务机关申报纳税，神木县地方税务局于2015年9月14日及2016年1月5日两次向他下达限期缴纳税款通知，责令他缴纳个人所得税2729039.80元，印花税10998元。他于2015年9月29日缴纳印花税10998元、滞纳金7610.62元、个人所得税13万元；于2016年1月10日缴纳个人所得税2万元；案发后于2016年5月13日将剩余税款2579039.80元全部缴清。
2、上诉人王武榆供述证明，神木县威海煤业有限公司于2009年6月份在神木县工商局登记注册，当时注册资金为1000万元，其中温虎堂持股48.88%，王俊斌持股45.12%，他持股6%.后他们三人将该公司股权以4500万元的价格全部转让于何某等人，当时他提出要申报相关税款，但温虎堂和王俊斌未予理会，他们就没有向税务部门申报个人所得税。神木县地方税务局于2015年9月14日及2016年1月5日两次向他下达限期缴纳税款通知，责令他按照6%的股权缴纳个人所得税334988.52元及印花税1350元，他没有钱缴纳税款。
3、原审被告人王俊斌供述证明，神木县威海煤业有限公司从2008年开始筹建，于2009年6月份在神木县工商局注册，注册资金为1000万，由王武榆担任法人，温虎堂担任经理，他是股东，主管生产。后经三股东同意将该公司以4500万元的价格转让给了他人，转让后他没有缴纳个人所得税及印花税。
4、证人王某的证言。该王证实他系王俊斌之子，他父亲于2016年2月1日晚因高血压突发脑溢血昏迷住院，后做开颅手术，又因术后颅内感染现住继续住院治疗。关于神木县威海煤业有限公司的事情他不清楚。
5、证人何某的证言。该何证实2011年秋天，他与温虎堂、王俊斌协商，最终以4500万元的价格购买了威海煤业有限公司的全部股权，并签订了“企业转让合同”，并于2011年12月12日在神木县公证处进行了公证，公证书上的股权转让价格为1000万元。事后，他陆续将4500万元通过银行转账打给了温虎堂，现已全部付清。
6、证人杨某的证言。该杨证实他朋友何某准备购买一个煤厂，他得知温虎堂要将一洗煤厂转让，他就介绍双方认识。经协商，双方于2011年11月8日签订了转让合同，约定以4500万元的价格将神木县威海煤业有限公司转让给何某，资产主要包括土地使用权及建筑物，洗煤设备，办公设施，生活设施等。
7、接处警登记表、受案登记表、立案决定书、侦查报告。证实经神木县公安局侦查，王武榆、王俊斌、温虎堂将神木县威海煤业有限公司股权转让后，逾期未申报亦未缴纳个人所得税及营业税被立案侦查。
8、神木县威海煤业有限责任公司企业法人营业执照、公司变更情况、法定代表人变更登记审核表、法定代表人信息、任职文件、股东会议决议、企业转让合同、股权转让承诺书。证实神木县威海煤业有限责任公司股东温虎堂、王俊斌、王武榆将股权全部转让给何某、杨某后，该公司法定代表人兼董事长变更为何某的事实。
9、公证书。证实2011年12月8日神木县威海煤业有限公司原股东王俊斌将其持有的45.12%的股权以451.2万元的价格全部转让给杨某；原股东温虎堂将其持有的48.88%的股权以488.8万元的价格全部转让给何某；原股东王武榆将其持有的6%的股权60万元中的21.2万元转让给何某，38.8万元转让给杨某。
10、温虎堂个人结算账户资金往来明细表。证实神木县威海煤业公司股权转让款4500万元已全部打入被告人温虎堂账户内。
11、神木县威海煤业有限责任公司2011年11月份会计报表。证实神木县威海煤业有限公司截止2011年12月6日前的资产负债情况。
12、温虎堂提供的王武榆出具的收条。证实2011年6月21日王武榆收到股金60万元的事实。
13、关于残疾、孤老人员和烈士所得税政策的说明。证实对残疾、孤老人员和烈属取得的股权转让所得，所应纳的个人所得税不予减免。
14、户籍信息和无违法犯罪记录证明。证实温虎堂、王俊斌、王武榆的身份情况及均无违法犯罪记录的事实。
15、神木县地方税局务神地税新通（2015）2.3.4号税务事项通知书，神地税新通（2016）1、2号税务事项通知书及相应的送达回证、税款计算过程和情况说明三份，神地税新送达公告（2016）第1号税务文书送达公告，神木县电视台播出证明，完税证明，关于温虎堂缴税情况说明。证实神木县威海煤业公司转让后，神木县地税局两次通知温虎堂、王俊斌、王武榆限期到新村税务所缴纳相关税款，王俊斌、王武榆分文至今分文未缴，温虎堂接到通知后，分别于2015年9月29日缴纳了印花税10998元，滞纳金7610.62元、个人所得税130000元，于2016年1月12日缴纳了个人所得税20000元的事实。
本院认为，上诉人温虎堂、王武榆与原审被告人王俊斌作为公司股东转让各自股份后，采取隐瞒手段不申报纳税，逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，其行为均已构成逃税罪，依法应予惩处，公诉机关指控罪名成立。对于上诉人王武榆的犯罪数额，经查，其供述与其余二被告人供述及卷中书证能够相互印证，证明其在股权转让后收到80万元分红、奖金。该部分款项为股权转让收入，应依法缴纳个人所得税。故一审判决认定王武榆逃税数额不当，本院依法予以纠正。关于上诉人温虎堂及其辩护人所持一审判决量刑过重之理由，经查，上诉人温虎堂逃税税额巨大，应在三年以上七年以下处罚，一审法院鉴于其如实供述犯罪事实，补缴全部税款，已对其从轻处罚，故其及辩护人所持理由，本院不予采纳。关于被告人王武榆及其辩护人所持该王没有逃税故意、没有实际所得，故不构成犯罪的辩护理由。经查，依照《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》、《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》、《中华人民共和国税收征收管理法》规定，个人转让股权应当缴纳个人所得税，在股权转让协议已签订生效后应当依法向主管税务机关申报纳税；扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款。上诉人王武榆在股权转让后收到分红款、奖金80万元，依法应缴纳个人所得税。但其在扣缴义务人未扣税情形下不申报纳税，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，其行为符合逃税罪的构成要件，故对上述辩护理由，本院不予采纳。对于王武榆及其辩护人所持温虎堂、王俊斌与王武榆约定股权转让所有税费由温虎堂、王俊斌二人承担的辩护理由，经查，依法缴纳个人所得税是法律规定的义务，王武榆与温虎堂等人的约定不能免除王武榆的法定义务，故王武榆及其辩护人所持该辩护理由，本院亦不予支持。上诉人王武榆逃税数额较大，依法应在三年以下量刑，同时具有坦白情节，可以从轻处罚；原审被告人王俊斌逃税数额巨大，但其认罪态度较好，同时具有坦白情节，依法亦可从轻处罚；但王俊斌、王武榆二人迄今尚未缴纳税款，不符合缓刑的适用条件，故对抗诉机关所持王俊斌、王武榆二人不宜适用缓刑抗诉理由，本院予以支持。综上，一审判决认定事实部分不清，量刑不当，本院依法予以改判。依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第二百二十五条第一款第（一）、（二）项和《中华人民共和国刑法》第二百零一条、第五十二条、第五十三条、第六十七条第三款、第七十二条、第七十三条之规定，判决如下：
一、维持神木市人民法院（2017）陕0821刑初523号刑事判决第一项，即一、被告人温虎堂犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑五年，并处罚金人民币20万元（缓刑考验期限从判决确定之日起计算，已缴纳罚金人民币5万元，剩余罚金限本判决生效后次日起30日内缴纳）；
二、撤销神木市人民法院（2017）陕0821刑初523号刑事判决第二、三项，即二、被告人王俊斌犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑四年，并处罚金人民币20万元（缓刑考验期限从判决确定之日起计算，罚金限本判决生效后次日起30日内缴纳）；三、被告人王武榆犯逃税罪，判处有期徒刑三年，宣告缓刑三年；并处罚金人民币3万元（缓刑考验期限从判决确定之日起计算，罚金限本判决生效后次日起30日内缴纳）；
三、原审被告人王俊斌犯逃税罪，判处有期徒刑三年，并处罚金人民币20万元（刑期从判决执行之日起计算，罚金限本判决生效后次日起30日内缴纳）；
四、上诉人王武榆犯逃税罪，判处有期徒刑一年六个月，并处罚金人民币3万元（刑期从判决执行之日起计算，罚金限本判决生效后次日起30日内缴纳）。
本判决为终审判决。
审判长 刘建标
审判员 马验
代理审判员 张浩
二0一八年八月二十八日
书记员 寇家彬 |
