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税收违法违规的“成本套餐”
在2021年“便民办税春风行动”中，国家税务总局推出了全国统一的“首违不罚”清单制度，“首违不罚”这一概念再度引发企业的广泛关注。实务中，一些企业对“首违不罚”的理解存在偏差——有些纳税人认为，所有的违法违规行为都可以适用“首违不罚”;还有些纳税人认为，税务机关对纳税人所有违法违规行为都会持宽容态度。
实际上，“首违不罚”的主要对象是纳税人轻微的且及时纠正的税收违法违规行为。对于偷逃税、虚开增值税专用发票、骗取出口退税等性质恶劣的税收违法行为，税务机关依然会依法查处。有关专家建议，企业财税负责人要树立“套餐观念”，统筹考虑显性成本和隐性成本，不断提升税法遵从度。
本文梳理了实务中常见的税收违法违规“成本套餐”，读者不妨举一反三，思考如何在税务机关柔性执法和还权还责于纳税人的双重背景下，做到依法诚信纳税，避免产生税收违法违规成本。
发票管理不到位，税务风险找上门
发票是企业记录经营活动的原始凭证。企业如果取得了增值税专用发票，还可以抵扣增值税进项税额，降低税收成本。因此，发票管理工作对企业来说十分重要，如果管理不到位，极易给企业带来税务风险。
国家税务总局平度市税务局法制科一级行政执法员董方晓，曾经参与过许多发票类违法案件的调查。他告诉记者，企业常见的发票类违法行为主要包括：应开发票而未开发票、丢失发票或者擅自损毁发票以及虚开增值税专用发票。相比较而言，虚开增值税专用发票性质更为恶劣，虚开额达到一定数量将触犯刑法，一直是税务、公安等部门重点打击的对象。
最近，董方晓就遇到了一起虚开增值税专用发票案件。青岛市一家机械设备企业开具增值税专用发票40份，金额高达360多万元，涉及税额约63万元，其开具的发票均未进行纳税申报。税务机关进一步调查后发现，该企业实际经营人员失去联系，逃避税务管理和检查，其生产经营地址、银行开户账户均为虚构，无实际生产经营地址，无电力使用情况，涉嫌虚开增值税专用发票。目前，该案件已经移交公安机关处理。
董方晓分析，该企业不但需要补缴相应税款，并缴纳滞纳金及罚金，相关责任人还需要承担刑事责任。董方晓提醒，企业利用他人虚开的增值税专用发票，向税务机关申报抵扣税款、骗取出口退税款的，同样涉嫌刑事违法，将面临补缴税款、缴纳罚款、调减留抵税额等处罚。
根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔2000〕187号)，如果企业取得了虚开的增值税专用发票，但是与销售方存在真实交易，销售方使用的是其所在地区的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明企业知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，企业不会构成违法。但是，企业不得用该虚假发票抵扣进项税款或取得出口退税，已经抵扣的进项税款或取得的出口退税会被依法追缴。
基于此，青岛市税务机关建议企业，在购买产品、服务时，做好供应商筛选工作，尽量与成立时间较长、纳税信用等级高的企业合作，如果遇到新的供应商，需提前做好调查工作，以免接受虚开的增值税专用发票，给自身带来不必要的税务风险。
发票类违法违规行为“成本套餐”
应开发票而未开发票
套餐内容：限期内改正+1万元以下罚款+上缴违法所得
处罚依据：《中华人民共和国发票管理办法》第35条
丢失发票或者擅自损毁发票
套餐A：一般情形，限期内改正+1万元以下罚款+上缴违法所得
套餐B：违法情形严重，限期内改正+1万元～3万元的罚款+上缴违法所得
处罚依据：《中华人民共和国发票管理办法》第36条
虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票
套餐A：虚开数额5万元以上，2万元～20万元罚金+相关责任人3年以下有期徒刑或拘役
套餐B：虚开数额较大(50万元以上)或者有其他严重情节，5万元～50万元罚金+相关责任人3年～10年有期徒刑
套餐C：虚开数额巨大(250万元以上)或者有其他特别严重情节，5万元～50万元罚金或没收财产+相关责任人10年以上有期徒刑或无期徒刑
处罚依据：《中华人民共和国刑法》第205条;《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》
及时足额缴税款，偷逃欠骗不可为
依法纳税，是企业应尽的基本义务和社会责任。但是，出于主观或客观原因，企业通过各种手段偷逃税、欠税甚至骗税的案件时有发生。华税律师事务所主任刘天永处理过众多涉税争议案件，从他多年的实践经验来看，在与税款缴纳相关的违法行为中，企业通过虚假申报的方式逃避缴纳税款，欠缴应纳税款以及骗取出口退税等，通常带有主观故意倾向，是税务、公安等部门重点打击的违法行为。
偷逃税款是常见的税款缴纳类违法违规行为。根据我国税收征管法，企业通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或不列、少列收入等方式，最终未缴或少缴应纳税款的，都属于偷税。如果企业未按时申报应纳税款，在税务机关通知其申报后，仍拒不申报或进行虚假申报，最终未缴或少缴税款的，也构成偷税。刑法规定，税务机关依法下达追缴通知后，纳税人及时补缴应纳税款、缴纳滞纳金的，可不予刑事处罚。但是，如果纳税人未按要求及时补缴税款并缴纳滞纳金、因偷税行为受到两次税务行政处罚或是五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚的，仍将面临刑事责任。
湖南某铝制品加工厂曾通过拒不进行纳税申报的方式，在2009年～2012年期间逃避缴纳增值税30余万元。税务机关送达了税务处理决定书、税务处罚决定书，明确限期追缴税款、滞纳金等内容，但该企业未在规定期限内补缴税款、缴纳滞纳金。其逃避缴纳税款数额占应纳增值税的97.69%，符合“逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上”的构成要件，实际控制人朱某构成逃税罪，被判处有期徒刑2年，缓刑3年，并被判处罚金3万元。
实务中，有些企业的财税人员没有准确掌握税收政策，错误确认收入，最终导致其发生偷逃税款行为。“这种非主观故意逃税的情况，企业应予以关注。”刘天永说，一家商贸企业与多家企业和个人签订了水泥销售合同，却迟迟未收到货款。于是，该商贸企业寻求法律途径维护权益。经法院裁定调解，最终确认相关公司和个人应向该商贸企业支付货款、违约金、延期付款利息等共计3500余万元，并出具了相应法律文书。该商贸企业在取得货款后，并未将收到的违约金、延期付款利息等款项计入销售收入，申报缴纳增值税和企业所得税。主管税务机关调查后认定其构成偷税，要求企业补缴税款、滞纳金，并处少缴税款0.5倍的罚款。
税款缴纳类违法违规行为“成本套餐”
偷逃税行为
套餐A：逃税数额5万元以下，或逃税数额不足应纳税额10%，不构成犯罪，补缴税款+滞纳金+不缴或者少缴税款0.5倍～5倍的罚款
套餐B：逃税数额5万元以上，但是按照税务机关规定及时补缴税款、缴纳滞纳金和罚款，不构成犯罪，补缴税款+滞纳金+不缴或者少缴税款0.5倍～5倍的罚款
套餐C：逃税数额较大且占应纳税额10%以上，未按规定及时补缴税款、缴纳滞纳金和罚款，构成逃税罪，补缴税款+滞纳金+罚金+相关责任人3年以下有期徒刑或拘役
套餐D：逃税数额巨大且占应纳税额30%以上，未按规定及时补缴税款、缴纳滞纳金和罚款，构成逃税罪，补缴税款+滞纳金+罚金+相关责任人3年～7年有期徒刑
套餐E：五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚，再次出现逃税行为，构成逃税罪，根据其逃税金额承担相应刑事责任
套餐F：被税务机关给予二次以上行政处罚的，出现逃税行为，构成逃税罪，根据其逃税金额承担相应刑事责任
处罚依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第63条;《中华人民共和国刑法》第201条;《最高人民检察院公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》
欠税行为
套餐A：欠缴税款金额在1万元以下，不构成犯罪的，补缴欠税款+滞纳金+欠缴税款0.5倍～5倍罚款
套餐B：欠缴税款金额在1万元～10万元(不含)，构成逃避追缴欠税罪，补缴欠税款+滞纳金+欠缴税款1倍～5倍的罚金+相关责任人3年以下有期徒刑或者拘役
套餐C：欠缴税款金额在10万元以上，构成逃避追缴欠税罪，补缴欠税款+滞纳金+欠缴税款1倍～5倍的罚金+相关责任人3年～7年有期徒刑
处罚依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第65条;《中华人民共和国刑法》第203条;《最高人民检察院公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》
骗税行为
套餐A：骗税金额在5万元以下，不构成犯罪的，退还骗税款+骗取税款1倍～5倍罚款
刑或拘役
套餐B：数额较大(5万元以上)，构成骗取出口退税罪，退还骗税款+骗取税款1倍～5倍的罚金+相关责任人5年以下有期徒
套餐C：数额巨大(50万元以上)或者有其他严重情节，构成骗取出口退税罪，退还骗税款+骗取税款1倍～5倍的罚金+相关责任人5年～10年有期徒刑
套餐D：数额特别巨大(250万元以上)或者有其他特别严重情节，构成骗取出口退税罪，退还骗税款+骗取税款1倍～5倍的罚金或没收财产+相关责任人10年以上有期徒刑或无期徒刑
处罚依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第66条;《中华人民共和国刑法》第204条;《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》
登记申报勿忽视，日常基础要打牢
税务登记、纳税申报等是企业基础性、日常性的税务工作。“越是基础性的工作，却越容易被忽视。”青岛经济技术开发区税务局第二税务所所长刘金贵，有着丰富的一线工作经验。他在日常工作中发现，不少纳税人因未按时办理税务变更或注销登记、未按时进行纳税申报被处罚。
青岛某机械制造企业于2019年开业登记，2021年2月所属申报期，企业财税人员忘记进行纳税申报，直至系统提醒其逾期未申报，财税人员才前往办税服务厅处理此事。鉴于这是企业自登记以来第一次出现逾期申报情况，符合“首违不罚”条件，税务机关并未对该企业的违法违规行为予以处罚。
刘金贵告诉记者，出现税务登记、纳税申报等与日常工作相关的违法违规行为的，通常是新办企业、中小企业。这些企业的相关负责人或是忙于业务发展，或是对税收政策了解不到位，疏于管理日常税务工作，大多不存在主观恶意。通常情况下，与登记申报类违法事项有关的处罚由办税服务厅或税务所发起，经简易处罚或一般处罚流程即可终结。
以逾期申报为例，根据《青岛市税务行政处罚裁量权实施办法》，企业如果首次出现逾期申报的违法违规行为，可遵循“首违不罚”原则不予处罚。如果企业多次逾期申报，税务机关将予以处罚。考虑到处罚的意义在于纠偏，而非惩戒，处罚手段通常是罚款，最高限额为200元。但是，如果企业的逾期申报情节较为严重，多次责令限期整改而未整改，甚至被认定为非正常户，税务机关也将按照税收征管法的要求处以更高额度的罚款。
不久前，某企业因经营不善未发生业务，误以为零申报就不需要纳税申报了，在规定的申报期内所有税种都未进行申报。考虑到该企业属于正常户且第一次未按期申报，同时在收到税务机关的税务事项通知书后，立即进行了补申报，税务机关便未对其进行处罚。不料，在下一个申报期，该企业再次逾期申报，税务机关决定对其予以罚款处罚。
刘金贵表示，对纳税人普遍存在的逾期申报等轻微违法违规行为，启动“首违不罚”的容错机制，是为了更好地增强纳税人的税法遵从意识，也是税务机关柔性执法的体现。但是，企业切不可将“首违不罚”当作税收违法违规行为的“护身符”。“在柔性执法的环境下，企业更应提高日常税务管理工作的合规性，自觉遵从税法。”刘金贵说。
登记申报类违法违规行为“成本套餐”
未按照规定期限申报办理税务登记、变更或者注销登记
套餐A：一般情形，限期内改正+2000元以下罚款
套餐B：情节严重，限期内改正+2000元～10000元罚款
处罚依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第60条
未在规定期限内办理纳税申报和报送纳税资料
套餐A：一般情形，限期内改正+2000元以下罚款
套餐B：情节严重，限期内改正+2000元～10000元罚款
处罚依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第62条 |
