境外所得已纳税额的抵免方法（直接抵免、间接

一、境外所得已纳税额抵免范围及抵免方法

1、抵免范围：

（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；

（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在抵免限额内抵免。

2、抵免方法：直接抵免、间接抵免

（1）直接抵免。直接抵免是指，企业直接作为纳税人就其境外所得在境外缴纳的所得税额在我国应纳税额中抵免。

（2）间接抵免。间接抵免是指，境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所得税额中由我国居民企业就该项分得的股息性质的所得间接负担的部分，在我国的应纳税额中抵免。

按纳税人国内公司与支付其国外所得的外国公司之间的关系：

3、计算：

（1）境外应纳税所得额

直接抵免：还原为境外税前所得（企业所得税讲过）

间接抵免：境外股息、红利税后净所得与该项所得直接缴纳和间接负担的税额之和。

（2）境外所得已纳税额的抵免限额

简化：抵免限额=来源于某国（地区）的应纳税所得额（境外税前所得额）×25%

（3）准予抵免的境外所得税额

境外的所得依中国税法规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。

4、不应作为可抵免境外所得税税额的情形：

（1）按照境外法律及规定错缴或错征的境外所得税税款。

（2）按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款。

（3）因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款。

（4）境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款。

（5）按照我国《企业所得税法》及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款。

（6）按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

【解释】间接抵免税额的问题

母、子公司在法律上是两个不同的经济组织，因而在税收上构成了两个不同的纳税主体。

但是，子公司在国外缴纳的所得税款直接影响母公司的应得股息。因为，股息是母公司从子公司税后利润中分得的投资所得。母公司收到的股息只是子公司所得税后余额的一部分，无法直接知道收到的股息所负担的所得税和税前所得为多少，必须通过推算才知道。

第一，什么样的间接抵免能抵；

第二，怎么抵免。

5、属于A公司可予抵免的间接负担税额--符合规定的“持股条件”

符合规定的“持股条件”：由居民企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，限于符合以下持股方式的三层外国企业：

抵免范围

第一层：单一居民企业直接持有20%以上股份的外国企业。

第二层：单一第一层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

三个条件：居民企业直接持有第一层外国企业20%以上股份；第一层外国企业直接持有20%以上股份；居民企业直接或间接持有20%以上股份。

第三层：单一第二层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

四个条件：居民企业直接持有第一层外国企业20%以上股份；第一层外国企业直接持有第二层外国企业20%以上股份；第二层外国企业直接持有20%以上股份；居民企业直接或间接持有20%以上股份。

上述符合规定的“持股条件”是指，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20%的持股比例。

【案例1】中国居民A企业持有甲、乙国B、C企业20%股份，B、C企业都持有丙国D企业一定比例股份，如下图所示：

请问：B、C、D满足什么条件才能够满足A持股条件？

【答案】

必须符合X1≥20%；X2≥20%；

且Y1≥20%，Y2≥20%，

且X1Y1+X2Y2≥20%

【案例2】多层持股条件的综合判定

中国居民企业A分别控股了四家公司甲国B1、甲国B2、乙国B3、乙国B4，持股比例分别为50%、50%、100%、100%；

B1持有丙国C1公司30%股份，B2持有丙国C2公司50%股份，B3持有丁国C3公司50%股份，B4持有丁国C4公司50%股份；

C1、C2、C3、C4分别持有戊国D公司20%、40%、25%、15%股份；

D公司持有戊国E公司100%股份。图示如下：

【答案】

（1）B层各公司间接抵免持股条件的判定：

B1、B2、B3、B4公司分别直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合间接抵免第一层公司的持股条件。

（2）C层各公司间接抵免持股条件的判定：

①C1公司虽然被符合条件的上一层公司B1控股30%，但仅受居民企业A间接控股15%（50%×30%），因此，属于不符合间接抵免持股条件的公司（但如果协定的规定为10%，则符合间接抵免条件）；

②C2公司被符合条件的上一层公司B2控股50%，且被居民企业A间接控股达到25%（50%×50%），因此，属于符合间接抵免持股条件的公司；

③C3公司被符合条件的上一层公司B3控股50%，且被居民企业A间接控股达到50%（100%×50%），因此，属于符合间接抵免持股条件的公司；

④C4公司情形与C3公司相同，属于符合间接抵免持股条件的公司。

（3）D公司间接抵免持股条件的判定：

①虽然D公司被C1控股达到了20%，但由于C1属于不符合持股条件的公司，所以，C1对D公司的20%持股也不得再计入D公司间接抵免持股条件的范围，来源于D公司20%部分的所得的已纳税额不能进入居民企业A的抵免范畴；

②D公司被C2控股达到40%，但被A通过符合条件的B2、C2间接持股仅10%，未达到20%，因此，还不能由此判定D是否符合间接抵免条件；

③D公司被C3控股达到25%，且由A通过符合条件的B3、C3间接控股达12.5%（100%×50%×25%），加上A通过B2、C2的间接控股10%，间接控股总和达到22.5%。因此，D公司符合间接抵免条件，其所纳税额中属于向C2和C3公司分配的65%股息所负担的部分，可进入A公司的间接抵免范畴。

④D公司被C4控股15%，虽然C4自身为符合持股条件的公司，但其对D公司的持股不符合直接控股达20%的持股条件。因此，该C4公司对D公司15%的持股，不能计入居民企业A对D公司符合条件的间接持股总和之中；同时，D公司所纳税额中属于向C4公司按其持股15%分配的股息所负担的部分，也不能进入居民企业A的间接抵免范畴。

（4）E公司间接抵免持股条件的判定：

居民企业A通过其它公司对E的间接控制由于超过了三层（居民企业A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司处于向下四层），因此，E公司不能纳入A公司的间接抵免范畴；即使D公司和E公司在戊国实行集团合并（汇总）纳税，D公司就E公司所得所汇总缴纳的税额部分，也须在计算A公司间接负担税额时在D公司合并（汇总）税额中扣除。

【解释】境外所得间接负担税额的计算（怎么抵）

本层企业所纳税额属于由一家上层企业负担的税额=（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合规定的由本层企业间接负担的税额）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）÷本层企业所得税后利润额

本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）是指该层企业向上一层企业实际分配的扣缴预提所得税前的股息（红利）数额。