48号公告：处理破产涉税事项更具确定性

　　据统计，2019年进入破产程序的房地产企业超500家。根据《企业破产法》《税收征管法》的不同规定，企业破产的涉税事项处理口径存在一定差异。国家税务总局日前发布的《关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号，以下称48号公告），明确了税收债权的申报范围、计算口径以及清偿顺序等具体内容，统一了破产程序中部分涉税问题的处理方式，相关主体处理破产涉税事项的确定性进一步增强。

　　明确税收债权申报范围

　　48号公告明确了税收债权申报范围、金额计算以及清偿顺序等问题，协调了现行税法与破产法之间的冲突，增加了企业破产涉税事项处理的确定性。对此，相关纳税人、基层税务机关、破产管理人等主体应高度关注。

　　48号公告不仅确定了债权申报范围，而且明确了税收债权的计算口径。48号公告第四条第二款规定，企业欠缴税款、滞纳金、罚款，以及因特别纳税调整产生的利息，以人民法院裁定受理破产申请之日为截止日计算确定。也就是说，假设2020年5月20日，甲企业被人民法院裁定受理破产。按照48号公告规定，甲企业欠缴的税款、滞纳金、罚款、利息等税收债权，均以5月20日已经形成的欠缴记录为准。

　　在确定税收债权申报范围的同时，48号公告还明确了税收债权的具体清偿顺序。实务中，企业进入破产程序，破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，按照清偿职工债权、社保债权、税款债权、普通破产债权的顺序清偿债务。

　　值得注意的是，《税收征管法》规定，税收优先于欠缴税款发生之后的担保债权；而《企业破产法》规定，有担保的债权针对特定担保物优先受偿，剩余财产在优先清偿破产费用和共益债务后，再按规定顺序清偿。对于两者的不同规定，48号公告的官方解读中提到，为更好保护其他债权人利益，促进市场经济发展，明确税务机关按照企业破产法相关规定进行申报。

　　发生应税情形就应纳税

　　由于在进入破产程序后、办理注销登记之前，纳税主体并未消亡。因此，企业如果发生应税情形，依然会产生纳税义务。

　　为解决新生纳税义务的性质和清偿顺序问题，48号公告明确，在人民法院裁定受理破产申请之日至企业注销之日期间，企业应当接受税务机关的税务管理，履行税法规定的相关义务。破产程序中如发生应税情形，应按规定申报纳税。

　　值得注意的是，48号公告中出现了“应税情形”这一全新的术语，内涵丰富，具体包括“应税行为”“应税销售”“应税收入”“应税资源”“应税土地”“应税车辆”“应税消费品”等。也就是说，破产程序中发生的各类纳税义务，破产企业均应当依法申报纳税。

　　举例来说，假设乙企业在破产程序中发生了销售不动产，那么该情形既属于增值税上的“应税行为”，又产生了企业所得税上的“应税收入”，应当按照增值税和企业所得税的有关规定，计算和申报缴纳相应税款。

　　管理人可代办纳税申报

　　企业进入破产程序后，虽然仍有纳税申报义务，但鉴于其财产、印章和账簿、文书等资料均由管理人接管，内部管理和营业事务也均由管理人决定，破产企业事实上已经失去了相应的行为能力。因此，在企业破产程序中，理应由管理人代为履行相应职责，包括申报纳税、领用发票、接受检查、陈述申辩、提供资料等。48号公告规定，从人民法院指定管理人之日起，管理人可以按照《企业破产法》规定，以企业名义办理纳税申报等涉税事宜。

　　需要提醒的是，管理人需要合规处理涉税事项。如果办理纳税申报等涉税事项时，未能做到合法合规，可能导致破产企业产生新的滞纳金和罚款等不利后果，可能会侵害破产企业和其他债权人的合法权利。根据《企业破产法》规定，管理人未勤勉尽责，忠实执行职务的，人民法院可以依法处以罚款；给债权人、债务人或者第三人造成损失的，依法承担赔偿责任。

　　48号公告还规定，企业因继续履行合同、生产经营或处置财产需要开具发票的，管理人可以以企业名义按规定申领开具发票或者代开发票。此时，管理人需要注意，在开具或申请代开发票过程中，遵守纳税人应当遵守的发票管理规定，不得虚开。否则，可能导致行政处罚甚至刑事责任。

　　（作者为国家税务总局浙江省税务局公职律师，国家税务总局第六批全国税务领军人才学员）

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