如何正确分摊土地成本？

　　最近，总有客户咨询房地产企业开发项目的土地成本怎么分摊？是按照建筑面积法还是占地面积法，傻傻的搞不清楚。本文通过案例解析，帮您快速掌握土地成本分摊的步骤及分摊方法。

　　案例

　　某房地产公司2017年2月通过招拍挂取得一块土地，缴纳土地出让金及契税共计41,200万元。土地证上注明的土地面积为40亩（约26,667㎡）。该项目规划总建筑面积为172,245㎡，分两期开发。

　　一期全部为高层住宅，规划指标上注明的占地面积为18亩（约12,000㎡），总建筑面积为60,302.45㎡，地下车库无产权，不计算容积率。

　　二期为综合体，规划指标上注明的占地面积为22亩（约14,667㎡），总建筑面积为111,942.55㎡（A、B、C座1-4层配建商业，建筑面积合计为15,791.88㎡）。其中A座为高层住宅，建筑面积21,006.45㎡（其中1-4层为商业，建筑面积为2252.47㎡），基底面积为1,079㎡；B座为高层办公，建筑面积23,564.34㎡（其中1-4层为商业，建筑面积为5,475.99㎡），基底面积为746㎡;C座为高层办公，地上建筑面积48,794.23㎡（其中1-4层为商业，建筑面积为8,063.42㎡），基底面积为1,545㎡;地下建筑面积18,577.53㎡，为有产权车位，属于计算容积率的面积。

　　解析

　　一、土地成本在各期之间的分配：

　　因为该项目分两期开发，因此先要将土地成本在一、二期之间进行分摊，计算方法如下：

　　一期应分摊的土地成本=41,200*（18/40）=18,540万元

　　二期应分摊的土地成本=41,200*（22/40）=22,660万元

　　政策依据：《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）第二十九条规定分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。

　　二、期内土地成本的分配

　　（一）一期项目全部为住宅，虽有地下车库，但是由于无产权且不计算容积率，因此地下车库部分不分摊土地成本。所以一期土地成本18,540万元，全部分配给住宅。

　　（二）二期项目有住宅、办公、商业，以及地下车位，由于地下车位有产权，且建筑面积在计算容积率中包含，因此地下车位与住宅、办公、商业同为成本分摊对象，分摊土地成本，计算如下：

　　1、根据基底面积计算A、B、C座各应该分摊的土地成本

　　由案例可知，A座基底面积为1,079㎡；B座基底面积为746㎡;C座为基底面积为1,545㎡。则：

　　A座应分摊的土地成本=22,660*[1,079/（1,079+746+1,545）]=7,255.23万元

　　B座应分摊的土地成本=22,660*[746/（1,079+746+1,545）]=5,016.13万元

　　C座应分摊的土地成本=22,660*[1,545/（1,079+746+1,545）]=10,388.64万元

　　2、根据建筑面积计算各业态应该分摊的土地成本

　　（1）A座总建筑面积为21,006.45㎡，其中商业面积为2,252.47㎡

　　住宅的建筑面积=21,006.45-2,252.47=18,753.98㎡

　　住宅的建筑面积比=18,753.98/21,006.45=89.28%

　　商业的建筑面积比=2,252.47/21,006.45=10.72%

　　住宅应分摊的土地面积=7,255.23*89.28%=6,477.47万元

　　商业应分摊的土地面积=7,255.23*10.72%=777.76万元

　　（2）B座总建筑面积为23,564.34㎡，其中商业面积为5,475.99㎡

　　办公的建筑面积=23,564.34-5,475.99=18,088.35㎡

　　办公的建筑面积比=18,088.35/23,564.34=76.76%

　　商业的建筑面积比=5,475.99/23,564.34=23.24%

　　办公应分摊的土地面积=5,016.13*76.76%=3,850.46万元

　　商业应分摊的土地面积=5,016.13*23.24%=1,165.67万元

　　（3）C座地上建筑面积为48,794.23㎡，其中商业面积为8,063.42㎡）。地下建筑面积18,577.53㎡（为车库面积）

　　C座总建筑面积=48,794.23+18,577.53=67,371.76㎡

　　办公的建筑面积=48,794.23-8,063.42=40,730.81㎡

　　办公的建筑面积比=40,730.81/67,371.76=60.46%

　　商业的建筑面积比=8,063.42/67,371.76=11.97%

　　车库的建筑面积比=18,577.53/67,371.76=27.57%

　　办公应分摊的土地面积=10,388.64*60.46%=6,280.64万元

　　商业应分摊的土地面积=10,388.64*11.97%=1,243.37万元

　　车库应分摊的土地面积=10,388.64*27.57%=2,864.63万元

　　（三）各业态的土地成本如下：

　　住宅的土地成本=6,477.27万元

　　办公的土地成本=3,850.46+6,280.64=10,131.10万元

　　商业的土地成本=777.96+1,165.67+1,243.37=3,178万元

　　车库的土地成本=2,864.63万元

　　政策依据：《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）第二十九条规定（一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。（二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。

　　总结

　　通过以上案例的计算分析，我们可以总结出土地成本的分摊首先以占地面积为第一分摊方法，这个主要用于分期开发时，在各期之间分摊土地成本时选用，以及同期开发的楼栋之间土地成本分摊时采用占地面积进行分摊。而对于单栋楼上既有住宅、又有商业、车位各业态并存的情况下，土地成本分摊则只能采取建筑面积法。

　　土地是房地产项目开发最主要的成本项目，约占到房地产开发项目成本的30%左右。土地成本在房地产项目不同类型及业态的之间的分摊问题，对增值税、企业所得税没有多大的影响，但是却是土地增值税清算的关键。采用不同的分摊方法，所计征的土地增值税税额存在明显差异；由于土地成本是房地产企业加计扣除费用和开发费用计提基数的重要组成部分，不同的分摊方法将再次放大这种差异；所以在土地成本分摊方法的选择上尤为重要，因此要坚持“合理、合规”。具体操作时应结合项目的实际情况采取最妥当的分摊方法，保证企业的税收成本最低。