一文全解加计抵减的税会处理及申报操作

　　加计抵减税会处理的政策依据

　　《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)

　　《财政部 税务总局关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第87号)

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)

　　《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》(财会[2016]22号)

　　什么是加计抵减

　　一、根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以下简称加计抵减政策)规定，允许生产、生活性服务业纳税人自2019年4月1日至2021年12月31日，按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额。

　　二、根据《关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第87号)规定，允许生活性服务业纳税人自2019年10月1日至2021年12月31日，按照当期可抵扣进项税额加计15%，抵减应纳税额。

　　适用加计抵减的条件

　　生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务(以下称四项服务)取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》(财税〔2016〕36号印发)执行。其中生活性服务业纳税人，是指提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。

　　生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。具体包括十个子项目：1.文化艺术业;2.体育业;3.教育;4.卫生;5.旅游业;6.娱乐业;7.餐饮业;8.住宿业;9.居民服务业;10.其他生活服务业。

　　纳税人本年度是否适用政策，根据上年度销售额计算确定。

　　以上政策均以适用行业的销售额占全部销售额的比重超过50%判断是否属于适用行业的纳税人。在销售额取数标准上均按照设立时点的前后分别判断：之前设立的，以向前追溯不超过12个月的时段取数，期间没有销售额的，不再向前追溯，而是以之后方式的连续三个月的销售额取数;之后设立的，以新发生的连续三个月的销售额取数。还应注意，稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补或评估调整当期、按规定采用差额征税的项目以差额后的销售额参与计算等。

　　另外，经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，实行汇总缴纳增值税的总机构及其分支机构，依据《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第31号)规定，以总机构本级及其分支机构的合计销售额，确定总机构及其分支机构适用加计抵减政策，统一了总分机构的政策适用。

　　虽然加计抵减政策只适用于一般纳税人，确定主营业务时参与计算的销售额，不仅指纳税人在登记为一般纳税人以后的销售额，其在小规模纳税人期间的销售额也参与计算。

　　10%和15%加计抵减均适用于增值税一般纳税人采用一般计税方法项目，不适用于增值税小规模纳税人和一般纳税人简易计税方法项目。

　　哪些进项可以计提加计抵减

　　按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额;已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额;纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

　　享受加计抵减纳税人同时符合留抵退税条件在申请留抵退税时,在实际操作中，已计提的加计抵减额不需要做调减处理。

　　问：如果某公司2019年适用加计抵减政策，且截至2019年底还有20万元的加计抵减额余额尚未抵减完。2020年该公司因经营业务调整不再适用加计抵减政策，那么这20万元的加计抵减额余额如何处理?

　　答：该公司2020年不再适用加计抵减政策，则2020年该公司不得再计提加计抵减额。但是，其2019年未抵减完的20万元，是可以在2020年至2021年度继续抵减的。

　　怎样加计抵减

　　计算公式：

　　纳税人当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×加计比例

　　当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额

　　纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额,按照以下公式计算：

　　不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

　　例：甲企业为生活服务业纳税人，2020年适用加计抵减政策并按规定提交了声明，2020年10月甲企业进项税额为100万。不考虑其他条件的情况下，除了按照规定可从销项税额中抵扣进项100万之外，还可以再加计抵减100万×15%=15万的应纳税额。

　　纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额(以下称抵减前的应纳税额)后，区分以下情形加计抵减：

　　1.抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减;

　　2.抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减;

　　3.抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。

　　怎么享受加计抵减优惠

　　经核算销售额确定适用加计抵减政策的，首先应当向税务机关提交一份《适用加计抵减政策的声明》。每一年度都需要单独提交《适用加计抵减政策的声明》，2020年已递交声明、2021年仍适用加计抵减的纳税人，2021年需再次提交声明。适用截止期为2021年12月31日。届时未抵减完毕的余额不再抵减。

　　疫情常态化防控期间，强烈建议大家通过电子税务局提交声明哦!

　　电子税务局提交加计抵减声明路径：

　　我要办税-事项办理-认定-选择“适用10%加计抵减政策的声明”或“适用15%加计抵减政策的声明(生活性服务业)。”

　　提交声明后如何申报加计抵减额

　　适用加计抵减政策的纳税人，当期按照规定可计提、调减、抵减的加计抵减额，在申报时填写在申报表《附列资料(四)》加计抵减相关栏次。

　　第8行“合计”等于第6行、第7行之和。

　　各列说明如下：

　　第1列“期初余额”：填写上期期末结余的加计抵减额。

　　第2列“本期发生额”：填写按照规定本期计提的加计抵减额。

　　第3列“本期调减额”：填写按照规定本期应调减的加计抵减额。

　　第4列“本期可抵减额”：按表中所列公式填写。

　　第5列“本期实际抵减额”：反映按照规定本期实际加计抵减额，按以下要求填写。

　　若第4列≥0，且第4列<主表第11栏-主表第18栏，则第5列=第4列;

　　若第4列≥主表第11栏-主表第18栏，则第5列=主表第11栏-主表第18栏;

　　若第4列<0，则第5列等于0。

　　计算本列“一般项目加计抵减额计算”行和“即征即退项目加计抵减额计算”行时，公式中主表各栏次数据分别取主表“一般项目”“本月数”列、“即征即退项目”“本月数”列对应数据。

　　第6列“期末余额”：填写本期结余的加计抵减额，按表中所列公式填写。

　　加计抵减的会计处理

　　根据《财政部关于〈关于深化增值税改革有关政策的公告〉适用<增值税会计处理规定〉有关问题的解读》的规定，生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照财会〔2016〕22号的相关规定对增值税相关业务进行会计处理，实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。

　　例：乙公司1月增值税销项税额130万元，进项税额100万元，加计抵减10万元，2月23日缴纳增值税20万元。

　　借：应交税费—未交增值税  30万(应纳税额)

　　贷：银行存款  20万(实缴税额)

　　其他收益  10万(加计抵减)
 

　　2019年10月的解读——

企业注意：加计抵减与加计扣除是两码事

　　最近几天，《财政部 税务总局关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第87号，以下简称87号公告）的施行引起了财税业界的热议。增值税加计抵减，是今年财税圈的一个热点话题，具体如何适用也一直是业界热议的焦点。不过，笔者最近在实务中发现，许多纳税人错误地将加计抵减与加计扣除混为一谈，导致政策适用出现问题。提醒企业注意的是，“加计抵减”与“加计扣除”看似差不多，但一减一扣，其中实质却大有不同。

　　基本概念不同

　　加计抵减

　　加计抵减，是一种针对部分服务行业，抵减增值税应纳税额的税收优惠计算方法。这个概念在《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以下简称39号公告）中首次提出。按照39号公告和87号公告的规定，2019年4月1日~2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额；2019年10月1日~2021年12月31日，允许生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计15%，抵减应纳税额。

　　加计扣除

　　加计扣除，则是在实际发生数额的基础上，加成一定比例，进而计算应纳税额的一种计算方式。实务中，比较被人熟知的加计扣除税收优惠，主要是安置残疾人就业支付残疾人工资可100%加计扣除和研发费用加计扣除两项企业所得税税收优惠政策，以及农产品增值税进项税额加计扣除政策。以研发费用加计扣除为例，企业当年开发新产品，所发生的符合规范的研发费用为100万元，且未形成无形资产，这笔研发费用就可按75万元（100×75%）在企业所得税税前加计扣除。

　　计算方式不同

　　适用增值税加计抵减政策，企业需按照一定的公式确定可加计抵减额。具体公式为：当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%或15%；当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计加计抵减额-当期调减加计抵减额。值得关注的是，按照增值税现行规定不得抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额。

　　如果在抵减前，本期增值税进项税额已经大于销项税额，则当期可抵减加计抵减额全部结转至下期抵减；如果抵减前的本期增值税应纳税额大于0，且大于当期可抵减加计抵减额，则当期可抵减加计抵减额，可全额从增值税应纳税额中抵减；如果抵减前的本期增值税应纳税额大于0，又小于或等于当期可抵减加计抵减额，则以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至0，未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转至下期继续抵减。

　　加计扣除政策的计算方式则与之不同。以研发费用加计扣除为例。研发费用加计扣除额=当期实际发生的研发费用×75%。由此，在没有其他纳税调整项目时，企业当年的企业所得税应纳税所得额＝会计利润-当年实际发生的研发费用×75%。

　　适用条件不同

　　企业要适用加计抵减或加计扣除政策，需满足一定的条件，但适用条件不同。

　　适用加计抵减政策的纳税人，应是提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务的纳税人，且提供上述四项服务所取得的销售额，占全部销售额的比重需超过50%。关于这四项服务的具体范围，《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号颁发）中有具体规定。如果是适用87号公告所规定的加计抵减15%政策，则纳税人应是生活服务业纳税人，且需满足其提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%这一条件，即便其还兼营了四项服务中的其他应税行为，也只能以纳税人取得的生活服务销售额作为分子除以当期全部的销售额，计算确认销售额的比重是否超过50%，判断其是否可以适用加计抵减政策。

　　适用加计扣除政策，也需要满足一定的条件。以研发费用加计扣除为例，属于7大禁止类行业的企业，不得适用这一政策。不仅如此，企业还需按照会计核算的相关规定，准确、合规地归集实际发生的研发费用

　　会计处理不同

　　企业适用加计抵减政策，可选择的会计处理方法主要有两种。一种是在当期形成进项税额时就计提出来，记入“应交税费—减免税款”科目，待当期有增值税应纳税额可以抵减时，再转入“应交税费—应交增值税（减免税款）”科目中；另一种方法是，在形成可抵减额时，直接借记入“应交税费—应交增值税（减免税款）”科目，贷方冲减相应的成本或费用科目。

　　企业适用加计扣除政策，需要在费用发生当期进行账务处理。以研发费用加计扣除政策为例。企业发生研发支出，需区分费用化和资本化进行相应处理，在支出实际发生时，计入“研发费用—费用化支出”和“研发费用—资本化支出”科目。

　　适用程序不同

　　适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局或前往办税服务厅提交《适用加计抵减政策的声明》，并按照具体政策要求，在《适用加计抵减政策的声明》中勾选确定所属行业。

　　而适用研发费用加计扣除政策的纳税人，要规范归集可加计扣除研发费用，并填制“研发支出”汇总表，在企业所得税纳税申报表中申报适用优惠政策。在完成年度汇算清缴后，将留存备查资料归集齐全并整理完成，以便后续管理。

　　来源：中国税务报  作者：程辉