利用并购对不同税种进行税收筹划
来源：安徽税务筹划网 作者：梁文涛 人气： 发布时间：2022-08-06
摘要：企业并购作为产权重组的一种重要类型，是资本运营的重要方式。本文主要针对增值税、消费税、营业税以及企业所得税这四个税种，来谈谈企业并购在税收筹划中的应用。 一、利用并...
企业并购作为产权重组的一种重要类型，是资本运营的重要方式。本文主要针对增值税、消费税、营业税以及企业所得税这四个税种，来谈谈企业并购在税收筹划中的应用。
一、利用并购对增值税进行税收筹划——通过并购变“小规模纳税人”为“一般纳税人”
税法依据一般纳税人应纳增值税税额=销项税额-进项税额，其中销项税额=销售额×税率（13%或17%），进项税额=可抵扣的购货金额×税率（13%或17%）；小规模纳税人应纳增值税税额=销售额×征收率（4%或6%）。
筹划思路由于一般纳税人可抵扣进项税额，因而小规模纳税人的税负往往重于一般纳税人。若小规模纳税人自身不具备转化为一般纳税人的条件（主要是年应税销售额未达标准），则可以考虑并购其他小规模纳税人的方式来转化为一般纳税人，从而享有一般纳税人可以抵扣进项税额的税收待遇。
案例分析甲公司为工业企业，属于小规模纳税人，年应税销售额60万元，该企业从一般纳税人购货金额为45万元。另有乙公司也为工业企业，也属于小规模纳税人，年应税销售额50万元，该企业从一般纳税人，购货金额为40万元（以上金额均不含税）。此时，假设甲公司有机会并购乙公司，且是否并购乙公司对自身经营基本没有影响。请对其进行税收筹划。
方案一甲公司不并购乙公司。
则甲公司应纳增值税=60×6%=3.6（万元）
乙公司应纳增值税=50×6%=3（万元）
甲公司与乙公司共应纳税额=3.6+3=6.6（万元）
方案二甲公司并购乙公司，并申请为一般纳税人。
由于年应税销售额在100万元以上（含100万元）的工业企业，可申请为一般纳税人，则并购后的集团公司申请为一般纳税人后，应纳增值税=
（60+50）×17%-（45+40）×17%=4.25（万元）
由此可见，方案二比方案一本期少交增值税2.35万元（6.6-4.25），因此，应当采取并购的方式。
二、利用并购对消费税进行税收筹划——通过并购变“委托加工”为“自行生产”
相关规定从2001年5月1日起，对外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒，其外购酒及酒精已纳税款或委托方代收代缴税款不再予以抵扣。
筹划思路并购会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款。如果两个并购企业之间存在着原材料供应关系，则在并购前，这笔原材料的转让关系为购销关系，应该按照正常的购销价格缴纳消费税款。而在并购后，企业之间原材料供应关系转变为企业内部的原材料领用关系，因此这一环节不用缴纳消费税，对于以酒和酒精为原料生产酒类产品的行业来说，避免了重复征税。
案例分析甲白酒生产企业，由于业务需要，需委托乙公司为其加工高纯度白酒500吨（假定没有同类高纯度白酒的市场价格），原料由甲企业提供，原料价值为300万元，支付加工费200万元，以银行存款支付。收回的高纯度白酒全部用于连续生产白酒600吨，不含税总售价为1200万元，当月全部实现销售。A公司收回高纯度白酒后继续加工的成本，以及应该分摊的相关费用合计为50万元。若甲企业扩大生产规模，自己生产高纯度白酒，则每年需多支出40万元；若并购提供高纯度白酒的上游生产企业乙公司，则每年需多支出30万元。假定不考虑城建税和教育费附加。请对其进行税收筹划。
方案一委托乙公司加工成高纯度白酒，然后由本公司生产成白酒销售。
（1）甲公司在向乙公司支付加工费的同时，向受托方支付由其代收代缴的消费税：
消费税组成计税价格=（300+200）÷（1-20%）=625（万元）
应缴消费税=625×20%+500×l000×2×0.5÷10000=175（万元）
（2）甲公司销售白酒后，应缴消费税=1200×20%+600×l000×2×0.5÷10000=300（万元）
（3）在委托加工高纯度白酒方式下，应支付代收代缴消费税175万元，公司缴纳消费税300万元，公司税后净利润=（1200-300-200-50-175-300）×（1-25%）=131.25（万元）
方案二扩大生产规模，自己生产高纯度白酒。
（1）甲企业销售白酒后，应缴消费税=1200×20%+600×l000×2×0.5÷10000=300（万元）
（2）甲企业税后净利润=（1200-300-200-50-300-40）×（1-25%）=232.5（万元）
方案三通过并购上游企业乙公司，变“委托加工”为“自行加工”。
（1）甲企业销售白酒后，应缴消费税=1200×20%+600×l000×2×0.5÷10000=300（万元）
（2）甲企业税后净利润=（1200-300-200-50-300-30）×（1-25%）=240（万元）
由此可见，方案三和方案二都比方案一少支付消费税175万元，方案三比方案一净利润多108.75万元（240-131.25），方案三比方案二净利润多7.5万元（240-232.5）。所以，本案例中，方案三为最优方案。因此，应当采取并购的方式。
三、利用并购对营业税进行税收筹划——通过“并购”变“外购劳务”为“内部行为”
税法依据单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供的劳务，不属于营业税的应税劳务。独立核算单位内部非独立核算单位从本独立核算单位内部收取货币、货物或其他经济利益，不征收营业税。
筹划思路如果并购企业和目标企业双方，某一方所提供的应交营业税的业务正好是另一方生产经营活动中所需要的，而且并购双方存在提供服务的合作关系，那么在并购以前，这种提供营业税应税服务的行为是应该缴纳营业税的，而在并购以后，由于变成了一个纳税主体，各方相互提供服务的行为便属于企业内部行为，不需缴纳营业税。这样通过并购就达到了节省营业税的目的。
案例分析甲公司为一生产企业，由于产品的特殊性，甲公司的在产品、半成品及部分产成品须由乙仓储公司储存。且乙公司除了为甲公司提供仓储服务外，没有其他业务。甲公司本年度销售产品1000万元（不含税），与产品相关进项税为100万元。乙公司为甲公司提供仓储服务，取得收入200万元，与仓储相关的进项税为10万元。此时，假设甲公司有机会并购乙公司，且是否并购乙公司对自身经营基本没有影响。请对其进行税收筹划。
方案一甲公司不并购乙公司。
则甲公司应纳增值税=1000×17%-100=70（万元）
乙公司应纳营业税=200×5%=10（万元）
甲公司与乙公司共应纳税额=70+10=80（万元）
方案二甲公司并购乙公司，且变“乙公司”为并购后的集团公司的一个非独立核算单位（仓储部门）。
此时，提供仓储服务的行为属于企业内部行为，不需缴纳营业税。
则并购后的集团公司应纳增值税=1000×17%-100-10=60（万元）
可见，方案二比方案一本期少交税20万元（80-60），因此，应当采取并购的方式。
四、利用并购对企业所得税进行税收筹划——通过“并购”变“子公司”为“分公司”
税法依据新企业所得税法规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。即在新税法下，内、外资企业统一以法人为单位纳税，所有具有法人资格的企业或组织为纳税人。分公司（不具有法人资格）与母公司汇总缴纳企业所得税，子公司（具有法人资格）单独缴纳企业所得税。
筹划思路母公司可以将亏损的子公司通过并购的方式改设为分公司，分公司的亏损和母公司的盈利可以相互抵消，从而减少应纳税所得额，减轻企业所得税税负。同样，母公司亏损，而子公司盈利也可采取并购的策略。
案例分析甲公司作为母公司在外地设有子公司——乙公司，预计2009年乙公司亏损150万元，甲企业自身盈利200万元。假设没有纳税调整项目。请对其进行税收筹划。
方案一仍将乙公司作为子公司。
则甲公司应纳企业所得税=200×25%=50（万元）
乙公司不纳税，其亏损额150万元待以后年度弥补。
方案二甲公司先将乙公司并购，再将乙公司设立为分公司。
此时，乙公司汇总到甲公司统一纳税。
应纳企业所得税=（200-150）×25%=12.5（万元）
由此可知，对于整个企业集团来说，2009年度方案二比方案一少纳企业所得税37.5万元（50-12.5），因此，应当采取并购的方式。
作者单位：山东经贸职业学院 |
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