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自9月1日以来，新一轮“营改增”试点工作已经陆续在北京、江苏、安徽等地展开。根据各地最新的情况反馈，总体而言，“营改增”试点带来的结构性减税效果显著，其中，小规模纳税人税负大幅减轻。但是，由于抵扣链条不完整、行业自身特点等一系列原因，一部分企业税负并未减少，相反出现了税负增加的情况，集中体现为人力成本比重较高的企业，如物流企业、文化创意企业、咨询公司等。
毋庸置疑，中国未来的经济发展将受益于本次结构性减税的重大税制改革，而改革过程中出现的暂时性问题也会随着改革的全面推进而消失。上述税负增加的企业的税负将会随着可抵扣票据的增加，最终趋向合理和平衡。但就目前的情况而言，作为持续经营的市场主体，税负加重的企业不得不面对改革带来的税负增加的不利后果。为此，企业各自寻求应对之道，有的企业选择消极承受，有的企业则凭借较强的议价能力向下游企业转嫁该成本，也有的企业潜心研究相关政策、精心打造“分拆公司”的筹划之道。如某文化传播公司，营业额介于500万元到1000万之间，依照规定应当申请认定为一般纳税人，适用现代服务业6%的税率。由于文化创意企业可抵扣的进项较少，为降低税负，该公司打算“一分为二”，变成两个小规模纳税人，这样便可适用3%的征收率，达到有效减轻企业的税收负担的目的。
鉴于华税律师事务所在企业并购重组、重整改制领域积累的丰厚经验和专业能力，华税律师特别提醒企业关注税收筹划过程中的下列税务风险。
一、分拆过程中的合理商业目的
根据财税[2009]59号的规定，企业重组，除符合特殊性重组条件的外，应当按照一般性重组进行税务处理。具体而言，企业分立，被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。如果为存续分立，其股东取得的对价应视同被分立企业分配；如果为新设分立，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。分立企业间的亏损不得相互结转弥补。
因此，企业如果希望通过拆分的方式达到减税的目的，需要考虑并准确计算拆分过程中产生的各种交易成本和所涉及的企业所得税、股东的个人所得税等事项。如果企业打算递延纳税义务，则需要申请特殊性重组，并符合特殊性重组所要求的一系列条件。
根据59号文的规定，适用特殊性首先需要具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。而上述企业的拆分筹划很大程度上是出于减少缴纳税款的考虑，因此，如何寻找出合理的商业目的、并向主管税务机关有力的证明该拆分具有所述合理的商业目的，是企业进行此类筹划所需解决的重要难题。
此外，适用特殊性还需满足实质方面和程序方面的诸多限制条件。从实质方面而言，股权支付金额不低于其交易支付总额的85%；股权支付的原主要股东，在分立后连续12个月内，不得转让所取得的股权；被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权；分立后的连续12个月内不改变原来的实质性经营活动。从程序方面而言，分立各方应当向主管税务机关提交书面备案资料，未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。
二、小规模纳税人的申报义务
（一）主动申请义务
根据财税[2011]111号，应税服务的年应征增值税销售额超过500万的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。因此，如果企业的上一年度的销售额超过500万，则负有申请一般纳税人资格认定的法定义务。
（二）申请期限
根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）相关规定，增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，纳税人应当在申报期结束后40个工作日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，申请一般纳税人资格认定。假设新分立的企业于2012年10月其营业额超过了500万元，其增值税纳税申报期为每月15日之前，则该企业应当自2012年11月16日起的40个工作日内，向税务机关提出一般纳税人的认定申请。
（三）未主动申请的法律后果
根据财税[2011]111号的规定，应当申请办理一般纳税人资格认定而未申请的，税务机关应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。因此，华税律师提醒小规模纳税人应当高度关注其销售额度，在年应征增值税销售额度超过500万的界限时，则应当在法定期限内向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，否则将面临严峻的法律制裁。一方面是严重的经济损失，应纳税额将按照17%的增值税适用税率计算，并且进项税额不得抵扣；另一方面是企业的正常经营，如果企业被停止使用增值税专用发票，则企业的经营很可能被迫陷入无法运转的停滞状态。
因此，企业采取“一分为二”的方式分立成两个小规模纳税人，应当特别注意小规模纳税人的此项申报义务，在销售额达到500万时，应当于40日的法定期限向主管税务机关申报一般纳税人资格认定。否则，企业可能会面临严重的经济损失，甚至因发票问题影响企业的正常经营。
综上，企业如果希望通过税务筹划的方式降低税负，必须加强对现有税收政策的全面和深入的理解，并充分考量各项交易所产生的成本和所涉及的税务风险，万不可顾此失彼，只片面的考虑通过税收筹划可能获得的经济收益，而忽视筹划过程中的各种条件的制约和限制。对于一些重大复杂的税务筹划，特别建议企业获得专业的税务律师的法律意见，以有效的防止和控制税务筹划过程中可能出现的各类法律风险，确保企业在法律允许的前提下最大程度的争取自身的合法涉税利益。 |
